问题：
《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）文件第二条规定：对企业取得的政策性搬迁或处置收入，应按以下方式进行企业所得税处理：（一）企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。那么，这里的支出包括因为搬迁处置资产的损失吗？因为搬迁处置资产的损失如何扣除？
一种观点认为：上述规定已明确列举可以扣除的是“固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出”，未包括因搬迁而处置的资产损失，该部分损失应根据资产损失扣除的相关规定在当年做税前扣除。
另一种观点认为：搬迁资产处置损失应首先用搬迁补偿收入弥补，即这里的支出包括搬迁处置资产的损失，而不能单独做为资产损失在当年扣除。
请陈述您的观点并附上详尽的依据。
中国税网特约研究员：章建良
分析：笔者赞同*9种观点。《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）文中对于企业因搬迁而处置的资产损失的规定是不甚明晰的。即如果存在重置计划的，除了列举的扣除项目，另外损失或费用不得扣除。
如果一个企业取得了企业政策性搬迁收入或处置收入并进行重置，企业的各类拆迁固定资产的处置损失（这里要注意文件描述的拆迁固定资产的折余价值和处置费用，一般就是搬迁资产处置损失）应该怎么样处理呢？从理论上将应该存在以下二种处理方法：*9种处理方法是，各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用（搬迁资产处置损失），按照《企业资产损失税前扣除管理办法》（国税发[2009]88号）规定报批后并在当年度进行企业所得税处理。搬迁收入或处置收入另行按照国税函[2009]118号的规定进行企业所得税处理。这种处理方法也就是上述*9种观点。
第二种处理方法，根据财政部于2005年8月15日出台《关于企业收到政府拨给的搬迁补偿款有关财务处理问题的通知》（财企[2005]123号），文件中明确要求：“企业收到政府拨给的搬迁补偿款，作为专项应付款核算；在搬迁和重建过程中发生的损失或费用，核销专项应付款。”根据《财政部关于印发企业会计准则解释第3号的通知》（财会[2009]8号）文也是如此：“企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，然后再分别与收益相关或与资产相关的补偿款作不同的处理。”
企业应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用（搬迁资产处置损失）后的余额后，再按照国税函[2009]118号的规定进行企业所得税处理。这种处理方法也就是第二种观点。
笔者赞同*9种观点的理由如下：国税函[2009]118号文中规定“用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。”
文中同时规定“企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。”
通过上述两条的对比，可以看到，如果企业有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，则搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出，扣除后的余额，再计入企业应纳税所得额。但上述余额不减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用（搬迁资产处置损失）。如果有企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，则搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用（搬迁资产处置损失）的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。
因此，对于重置的情况下，不办搬迁收入和处置收入，不得扣减资产处置损失。不少税务机关也是如此掌握的，如青岛市地税《关于转发《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》的通知（青地税发[2009]106号）第三条规定：“从搬迁收入或处置收入中扣除的项目限于以下五项：购建与搬迁前相同或类似性质用途或新的固定资产支出、购买土地使用权支出、其它固定资产改良支出、技术改造支出、安置职工支出。除此之外的其它支出，不得从中扣除。企业按照规定将因搬迁拆除的固定资产或其他资产报废的损失，或安置职工的其他支出已在企业所得税前扣除的，不得重复计入扣除。”上述规定隐含并认同以下观点：一、重置的情况下，扣除费用只限于列举的五项费用；二、因搬迁拆除的固定资产或其他资产报废的损失，应在损失认定当年做税前扣除，不能再重复在搬迁或处置收入中扣除。
另外，国税函[2009]118号文是《财政部 国家税务总局关于企业政策性搬迁收入有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2007]61号）的政策延续。《企业财产损失所得税前扣除管理办法》（国家税务总局令第13号）第九条规定，因政府规划搬迁、征用等发生的财产损失由该级政府所在地税务机关的上一级税务机关审批。但是，在办理相关审批手续时，要符合《企业财产损失所得税前扣除管理办法》第四十五条规定，企业因政府规划搬迁、征用，依据下列证据认定财产损失：（一）政府有关部门的行政决定文件及法律政策依据。（二）专业技术部门或中介机构鉴定证明。（三）企业资产的账面价值确定依据。可见，根据这一税法规定，企业因政府规划搬迁发生的财产损失是允许税前扣除的。《企业资产损失税前扣除管理办法》（国税发[2009]88号）颁布后，上述国家税务总局令第13号虽然不在执行，但搬迁损失还是可以依据上述精神并根据国税发[2009]88号文确认的。
第二种观点实质上只是财税处理的差异，但根据《企业所得税法》第二十一条规定，“在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。”
综上所述，笔者认为，企业应将各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用（搬迁处置损失），按照国税发[2009]88号规定报批后并在当年度进行企业所得税处理。只是，考虑国税函[2009]118号文件的特殊性规定，搬迁处置损失不冲减处置收入。
中国税网特约研究员：樊剑英
笔者同意*9种观点，政策性搬迁资产损失等同于正常资产损失，应根据《财政部 国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税[2009]57号）和《国家税务总局关于印发的通知》（国税发[2009]88号）的相关规定在资产损失当年度税前扣除。
我们知道，企业在搬迁过程中，并不仅仅是土地使用权、房屋建筑物的拆除损失，机器设备在搬迁过程中以及更新换代的需要，都会有不同程度地淘汰。这样，企业不同单项资产处置过程中既可以形成处置收入，也可能形成处置损失，会计处理将分别计入“营业外收入——处置固定资产净收益”和“营业外支出——处置固定资产净损失”。如果处置净收益要求必须计入应纳税所得额，而处置净损失不允许当期税前扣除，势必让纳税人难以接受且不方便操作，显然存在问题。
国家税务总局《关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）所称企业政策性搬迁和处置收入，是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁（包括部分搬迁或部分拆除）或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地使用权转让收入。企业所得税处理方式中，扣除项次并没有资产处置损失的内容，所以我们不应该产生有处置收入就一定要先抵扣资产损失的惯性思维。
资产损失的扣除，税法有具体的要求，财税[2009]57号所称资产损失，包括固定资产和存货的盘亏、毁损、报废、被盗损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。国税发[2009]88号明确，企业发生的资产损失，应在按税收规定实际确认或者实际发生的当年申报扣除，不得提前或延后扣除。而国税函[2009]118号规定，企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。如果理解处置收入暂不计入当年应纳税所得额，资产损失也不能计入当年应纳税所得额，这又势必与国税发[2009]88号“不得提前或延后扣除”的规定相矛盾。
基于以上理解，笔者支持*9种观点。
中国税网特约研究员：赵国庆
个人倾向于同意*9个观点，即118号文明确列举可以扣除的是“固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出”，未包括因搬迁而处置的资产损失，该部分损失应根据资产损失扣除的相关规定在当年做税前扣除。
首先，我们从《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）的表述来看，对于企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的这种情况的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。对比该文件第二条第二款，企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。即在*9种情况下，对于搬迁处置资产的损失，118号文并没有规定一定要在搬迁收入中扣除。
而且从文件的表述来看，*9种情况中准予从搬迁收入中扣除的项目包括固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出，就这三项，且无“等什么费用”的表述。对比118号文第二条*9款的表述以及第二条第二款的规定来看，我们可以合理的认为，在企业用搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的这种情况的，搬迁处置资产的损失直接可以经审批后在企业所得税前扣除，无须先用补偿收入来弥补。
当然企业搬迁资产的处置损失的税前扣除在程序和规定上也需要遵循《财政部国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税[2009]57号）的相关规定。
根据该文第八条规定，对企业毁损、报废的固定资产或存货，以该固定资产的账面净值或存货的成本减除残值、保险赔款和责任人赔偿后的余额，作为固定资产或存货毁损、报废损失在计算应纳税所得额时扣除。实际上这里企业取得的搬迁补偿收入就可以被认为是一种责任人的赔款。
因此，第二种观点中搬迁资产处置损失应首先用搬迁补偿收入弥补，即这里的支出包括搬迁处置资产的损失，而不能单独做为资产损失在当年扣除，也是有一定的依据的。
实践中碰到这种大家对同一问题有不同理解方式，且各自理解方式都有相关文件依据的情况下，我倾向于还是采纳有利于纳税人的理解方式。毕竟政策性搬迁对纳税人正常生产经营产生了很大的影响，即使给予了补偿，往往只是计算到了直接损失，很多间接损失无法包含。在国家税收政策允许的范围内，给予纳税人更多的税收扶持也是税务机关纳税服务水平的一种体现。
中国税网特约研究员：赵新贵
上述两种观点都不合适。目前政策并不明确的情况下，笔者建议比较可行的做法是，可将企业根据搬迁规划重置固定资产参照改建固定资产处理，即将处置资产的折余价值和处置费用转增重置固定资产的计税基础，通过以后期间计提折旧的形式在税前扣除。
企业在搬迁中对资产进行处置而发生损失，属于在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖资产而发生的损失，此时如果要确认资产损失，应当是资产的折余价值和处置费用减去变卖收入后的余额。国税函[2009]118号文对企业取得的政策性搬迁或处置收入，分别重置固定资产与不重置固定资产两种情形明确了不同的所得税处理规定。而无论哪种情形，都要求将资产的处置收入计入应纳税所得额。因此，要明确处置资产损失能否在处置当年扣除，关键就在于处置资产的折余价值与处置费用能否在当年扣除。
对于企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，文件规定应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，也就是说这种情况下处置资产的损失是可以在税前扣除的，且根据《企业资产损失税前扣除管理办法》（国税发[2009]88号）文，这种损失属于企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定资产等发生的资产损失，可以由企业在税前自行计算扣除，而以前内资企业政策性搬迁发生财产损失，国家税务总局令第13号规定须由该级政府所在地税务机关的上一级税务机关审批。
而对于本文所说的情形，即企业取得政策性搬迁或处置收入后重置固定资产，文件要求搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。这里明确了资产处置收入要计入应纳税所得额，而可扣除的支出或费用并不包括处置资产的折余价值和处置费用，因此，第二种观点认为这里的支出包括搬迁处置资产的损失，显然是扩大了可扣除支出的范围，当然也就是不合适的；而如果说处置资产的损失应根据资产损失扣除的相关规定单独在当年做税前扣除，那么由于处置收入已纳入政策性搬迁性收入计入应纳税所得额，此时如果要单独计算资产损失，必然要将资产处置收入重复纳入应纳税所得额，因为在存在资产处置收入的情况下，我们不能仅将处置资产的折余价值和处置费用作为资产处置损失，因此*9种观点也是不合适的。
那么是不是说在重置固定资产的情况下，处置资产只将收入计入应纳税所得额，而不允许扣除处置资产的折余价值和处置费用呢？这显然也是不合理的。但处置资产的折余价值和处置费用如何扣除，国税函[2009]118号文又确实没有交待清楚，这也是引起的争议的原因。实际上，在取得政策性搬迁和处置收入后重置固定资产，如果我们将此比照改建固定资产处理应该更合适。根据《企业所得法实施条例》第五十八条，改建的固定资产，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。尽管这里的重置固定资产与《企业所得法实施条例》第五十八条中的“改建固定资产”含义并不完全一致，但考虑到重置的固定资产往往与搬迁前固定资产相同或性质、用途类似，有时甚至就是对原有固定资产进行改良，或进行技术改造，因此个人认为，将处置固定资产的折余价值和处置费用，作为增加重置固定资产的计税基础，在以后使用期间以折旧的形式在税前扣除，目前应该是更为合适的处理。
当然，由于“重置固定资产”与税法上“改建固定资产”含义并不完全一致，笔者的建议尚缺少政策上的支持，期待以后税务部门有更为明确的规定。
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