执业规范解读第4号——其他信息常见问题解答一
【执业规范解读由福建省注册会计师协会起草，不能替代中国注册会计师执业准则及其应用指南的相关要求，仅供注册会计师在执业过程中参考，注册会计师在使用时应当合理运用职业判断。】
财政部于2016年12月发布了修订后的《中国注册会计师审计准则第1521号—注册会计师对其他信息的责任》(以下简称“1521号审计准则”)，用以规范注册会计师对被审计单位年度报告中包含的除财务报表和审计报告之外的其他财务信息和非财务信息的责任。由于修订后的1521号审计准则增强了注册会计师对其他信息的工作力度，并增加了在审计报告中报告其他信息的要求，注册会计师对准则条款的理解存在一定难度,本执业规范解读针对1521号审计准则的常见问题予以解答。
问题一：如果被审计单位是非上市实体，是否不适用1521号审计准则的要求？
答：与《中国注册会计师审计准则第1504号—在审计报告中沟通关键审计事项》(以下简称“1504号审计准则”)不同的是，1504号审计准则主要适用于上市实体整套通用目的财务报表审计业务，而1521号审计准则的适用范围是所有被审计单位的通用目的财务报表审计业务，无论被审计单位是上市实体还是非上市实体。
其他信息，是指被审计单位年度报告中包含的除财务报表和审计报告以外的财务信息和非财务信息。在审计实务中，可能有些小型被审计单位不需要编制年度报告，或法律法规没有要求其编制年度报告，在这种情况下，如果注册会计师与被审计单位管理层沟通后确认没有年度报告，则1521号审计准则的各项要求不适用。
问题二：在执行非上市实体财务报表审计业务时，如果被审计单位管理层未在审计报告日前提供组成年度报告的全部文件，注册会计师是否也需要获取书面声明？
答：1521号审计准则第十四条第三款规定如果组成年度报告的部分或全部文件在审计报告日后才能取得，注册会计师应当要求管理层提供书面声明。这一规定适用于所有被审计单位财务报表审计业务。因此，即使在执行非上市实体财务报表审计业务时，被审计管理层未在审计报告日前提供组成年度报告的全部文件，注册会计师亦需要获取在审计报告日前或审计报告日管理层书面声明，声明上述文件的最终版本将在可获取时并且在被审计单位公布前提供给注册会计师，以使注册会计师可以完成1521号审计准则要求的程序。
问题三：在执行非上市实体财务报表审计业务时，如果被审计管理层未在审计报告日前提供组成年度报告的全部文件，注册会计师如何在审计报告中报告其他信息？
答：在执行非上市实体财务报表审计业务时，如果被审计管理层在审计报告日前未向注册会计师提供组成年度报告的全部文件，注册会计师应当根据以下情况采取不同的措施：
1、如果被审计单位管理层在审计报告日前提供了组成年度报告的部分文件，注册会计师需要在审计报告的其他信息部分指明注册会计师于审计报告日前已获取的其他信息，并说明注册会计师无任何需要报告的事项，或说明其他信息中存在重大未更正错报。对于非上市实体财务报表审计，注册会计师无需在审计报告中说明预期将于审计报告日后获取的其他信息。
2、如果被审计单位管理层未在审计报告日前向注册会计师提供组成年度报告的任何文件，注册会计师无需在审计报告中包含其他信息部分。
需要注意的是，对于上述两种情况，虽然注册会计师无需在审计报告中说明预期将获取的其他信息，或无需在审计报告中包括其他信息部分，但是，在审计报告日前，注册会计师仍应要求管理层在对外公布年度报告前向注册会计师提供年度报告的最终版本，并对在审计报告日后获取的其他信息，按照1521号审计准则第十五条至第十八条、第二十条和第二十一条的要求执行相关工作。
3、如果被审计单位管理层在审计报告日后、对外公布前向注册会计师提供组成年度报告的部分或全部文件，注册会计师在执行了1521号审计准则第十五条至第十八条、第二十条和第二十一条要求的工作后，也需要根据不同的情况作出恰当的应对：
3.1如果注册会计师认为其他信息不存在重大错报，无需重新出具审计报告。
3.2如果注册会计师认为其他信息存在重大错报，经沟通后重大错报得以更正，注册会计师在这种情况下执行的必要程序包括确定更正已经完成，也可能包括复核管理层为与收到之前已公告的其他信息的人士沟通并告知其修改而采取的步骤。
3.3如果注册会计师认为其他信息存在重大错报，在与治理层沟通后仍未得到更正，注册会计师应当考虑其法律权利和义务，并采取恰当的措施，以提醒审计报告使用者恰当关注未更正的重大错报。这些措施可能包括：
（1）向管理层提供一份新的或修改后的审计报告，其中包括根据1521号审计准则第二十三条的规定修正后的其他信息部分。同时要求管理层将该新的或修改后的审计报告提供给审计报告使用者；
（2）提醒审计报告使用者关注其他信息的重大错报；
（3）与监管机构或相关职业团体沟通未更正的重大错报；
（4）考虑对持续承接业务的影响。当拒绝更正其他信息的重大错报导致对管理层和治理层的诚信产生怀疑，进而质疑审计过程中从其获取声明的可靠性时，在法律法规允许的情况下，解除业务约定可能是适当的。
3.4如果在阅读并考虑其他信息后，认为财务报表存在重大错报，或者注册会计师对被审计单位及其环境的了解需要更新，注册会计师应当根据其他审计准则作出恰当应对。这可能涉及：需要修改注册会计师对风险的评估，或需要重新评价已识别的错报对审计的影响和未更正错报（如有）对财务报表的影响，或需要考虑注册会计师关于期后事项的相关责任等。对于审计报告日后发现财务报表存在重大错报的情形，适用《中国注册会计师审计准则第1332号—期后事项》第十三条至第十六条的相关规定。