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，应纳所得税额
=（4000-735）×25％=816.25（万元）
借：所得税费用——当期所得税费用816.25
贷：应交税费——应交所得税816.25
所得税费用=183.75+816.25=1000（万元）
（3）2009年4月，公司将房产收回并对外转让，转让价6000万元，不考虑所得税以外的其他税费。
借：银行存款6000
公允价值变动损益600
其他业务成本3000
贷：投资性房地产—成本3000
—公允价值变动600
其他业务收入6000
老的做法：
借：银行存款6000
贷：其他业务收入6000
借：其他业务成本3600
贷：投资性房地产——成本3000
——公允价值变动600
借：公允价值变动损益600
贷：其他业务收入600
税务处理：
2009年税法折旧=3000×90％／20／12×4=45（万元）
转让时的账面价值3600万元，计税基础净值为2820万元（3000—135—45），差额780万元。
2009年申报所得税时，应调增应纳税所得780万元，同时调减税法折旧45万元，累计调增735万元。原递延所得税负债在本期全部转回。
借：递延所得税负债——投资性房地产183.75
贷：所得税费用——递延所得税费用183.75
若2009年度会计利润为5000万元，则：
应纳税额=（5000+735）×25％=1433.75（元）
借：所得税费用—当期所得税费用1433.75
贷：应交税费—应交所得税1433.75
所得税费用=1433.75-183.75=1250（万元）
第五章固定资产准则与税法差异分析及纳税调整
一、固定资产确认与税法差异
会计准则 | 税法 |
为生产商品、提供劳务对外出租或经营管理而持有的，使用寿命超过一个会计年度的有形资产。 | 企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产。 |
差异分析：①会计准则将投资性房地产从固定资产和无形资产准则中分离出来，而税法仍将其作为固定资产或无形资产处理;②税法强调与生产经营有关;否则计税基础等于零。 | |
问：新法取消了固定资产的价值标准，实务操作中比较难以掌握，如有些工具价值较低（200-300元左右），使用期限超过一年，究竟是计入“固定资产”还是计入“低值易耗品”？
答：按照《实施条例》第57条的规定，新法第11条所称固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。
判定固定资产的主要标准一是使用年限，二是是否与生产经营活动有关,三是重要性原则。
在实际工作中，只要此类资产属于每年频繁、相对均衡采购的物品，纳税人将其作为存货管理一次计入当期损益后并不会导致少交、迟交税款的实质性结果，就无须强求这种暂时性差异。否则，如果一只计算器也要作为固定资产进行税收管理，只能增加不必要的征纳成本。当然，企业也不可“化整为零”分拆资本化支出。
差异分析
相比较而言，税法解释的更加具体，但两者没有实质的区别。
对于固定资产的最低价值，没有明确的规定，但一般认为：
1．与生产经营直接相关的，最低价值应在1000元或以上；
2．与生产经营间接相关的，最低价值应在2000元或以上。
其中，“生产经营间接相关”主要指的是企业的工会、福利部门以及研发部门等。
二、固定资产初始计量与计税基础的差异
（一）外购固定资产初始计量与计税基础的差异
会计准则 | 税法 |
固定资产以购买价款和支付的相关税费等入账。如果购买价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。 | 固定资产以购买价款和支付的相关税费为计税基础。 |
差异分析：①借款费用资本化的金额不同。②固定资产的计税基础不按现值计价，会导致固定资产的会计成本小于计税基础，对于会计确认为当期损益的部分应调增应纳税所得额。以后在提取固定资产折旧或者处置时，相应调减应纳税所得额。 | |
【案例分析6】
甲公司2006年12月31日购入N型机器作为固定资产使用，该机器已收到，不需安装。购货合同约定，N型机器的总价款为2000万元，分3年支付，2007年12月31日支付1000万元，2008年12月31日支付600万元，2009年12月31日支付400万元。预计使用5年，假定净残值为零，并且折旧方法、折旧年限和净残值会计与税法规定均相同，假定甲公司3年期银行借款年利率为6%。
【解析】
（1）2006年12月31日
固定资产入账价值
=1000/（1+6%）+600/（1+6%）2+400/（1+6%）3
=1813.24万元
长期应付款入账价值=2000万元
未确认融资费用=2000-1813.24=186.76万元
借：固定资产1813.24
未确认融资费用186.76
贷：长期应付款 2000
税务处理：
固定资产计税基础2000万元，而固定资产账面价值为1813.24万元，差异金额186.76万元。
由于计税基础大于账面价值导致以后期间计税折旧大于会计折旧的金额，应当分别调减各年度应纳税所得额37.352万元[（2000-1813.24）/5]。
（2）2007年12月31日
借：长期应付款1000
贷：银行存款1000
借：财务费用108.79〔（2000-186.76）×6%〕
贷：未确认融资费用108.79
税务处理：
由于计税基础大于账面价值导致以后期间计税折旧大于会计折旧的金额，应当调减应纳税所得额37.352万元。
由于固定资产计税基础大于账面价值的金额已通过固定资产折旧方式获得扣除，因此，“未确认融资费用”转入“财务费用”科目的金额不得重复扣除，调增当年度应纳税所得额108.79万元。
（3）2008年12月31日
借：长期应付款600
贷：银行存款600
借：财务费用55.32
贷：未确认融资费用 55.32
注：[（2000-1000）-（186.76-108.79）]×6%=55.32
税务处理：
由于计税基础大于会计成本导致以后期间计税折旧大于会计折旧的金额，应当调减各年度应纳税所得额37.352万元。
由于固定资产计税基础大于会计成本的金额已通过固定资产折旧方式获得扣除，因此，“未确认融资费用”转入“财务费用”科目的金额不得重复扣除，调增当年度应纳税所得额55.32万元。
（4）2009年12月31日
借：长期应付款400
贷：银行存款 400
借：财务费用 22.65
贷：未确认融资费用 22.65
注：[（2000-1000-600）-（186.76-108.79-55.32）]×6%=22.65
税务处理：
由于计税基础大于会计成本导致以后期间计税折旧大于会计折旧的金额，应当调减各年度应纳税所得额37.352万元。
“未确认融资费用”转入“财务费
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