案例2008年4月1日，HM公司与香港ZY公司签订技术援助合同。HM公司使用ZY公司持有的技术在区域内进行产品的金型设计、制造、测试，并将使用ZY公司的技术制造的产品进行销售，该权利为非独占性的普通实施权。合同生效后，ZY公司以书面方式向HM公司提供有关产品制造过程中所需的制造设备、方法、工序以及金型式样方面的技术情报，HM公司可以在区域内非独占性的使用，有关技术情报资料以中文或日文提供。随着HM公司工厂的营运，提供关于金型设计、设备及制造工程上的建议与指导，并进行品质管理。同时，在合同期限内，ZY公司根据自己的判断，在其承受能力范围内向HM公司提供下列服务：在ZY公司的生产设施内向HM公司的职工进行与产品的设计、制造以及测试方面的培训；ZY公司的技术者在HM公司的生产设施内进行相关产品的设计制造以及测试。合同对各项业务收入价款没有规定。发票开具金额为USD87000，没有单列各项费用。
问题
在HM公司向主管税务机关申请开具售付汇税务证明时，提出如下税务处理建议：一是在合同总金额USD87000中，专有技术使用USD29000按照特许权使用费界定，按照10%的税率应纳税额为19777元；二是技术培训与技术指导费USD29000以及相关产品设计费USD29000按照应税劳务界定，但由于劳务时间仅为一个季度左右，根据《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》第五条第三款“一方企业直接或者通过雇员或者雇用的其它人员，在另一方为同一个项目或者相关联的项目提供的劳务，包括咨询劳务，仅以在任何十二个月中连续或累计超过六个月的为限”的规定，不构成常驻机构，应予免税。
依据税法规定，非居民企业特许权使用费按照10%的税率征收预提所得税；与专有技术使用权转让有关的技术培训和技术指导费需并入特许权使用费征税，与之无关的技术培训和技术指导费则按照不低于10%的核定利润率和25%的税率征收企业所得税；设计劳务按照15%的核定利润率和25%的税率征收企业所得税。同时，依据内地与香港之间的税收安排，特许权使用费和不足183天的应税劳务可享受税收优惠待遇。
主管税务机关对该税务处理建议进行了认真研究，认为存在以下疑点，需要进一步核实：
疑点一：内地企业与香港企业发生业务往来，合同一般采用中文和英文较多。本案中合同文本使用中文和日文，而且中文版本合同的语言表述模式似乎为台湾地区模式。ZY公司究竟是否为香港居民企业？
疑点二：通过双方合谋，在合同中约定境内劳务提供时间不超过183天，是常见的避税手段。ZY公司提供的这些劳务，特别是设计服务，按常理，183天以内完成该项目难度是比较大的。那么ZY公司境内劳务时间没有达到183天的说法是否属实？
疑点三：ZY公司所出具的发票并没有将各项所得分别开具，而是笼统地描述为：BeingTechnicalassistancecontractFee.合同中又没有明确各项所得。在这一专有技术使用与提供服务的混合合同中，相关产品设计费实际上占多大比例？
处理
对于扣缴义务人HM公司提出的*9点税务处理建议，主管税务机关表示赞同将专有技术使用费USD29000按照特许权使用费界定，但如果ZY公司系香港居民企业，则可适用7%的税率，应纳税额为13844元。对于第二点建议中技术培训费与技术指导费USD29000部分，主管税务机关向HM公司作了调查了解，HM公司主动说明技术培训与技术指导是与提供的专有技术相关，只是由于对政策理解错误，以为需要按照劳务所得征税。主管税务机关要求其将该笔所得归并到专有技术使用费。对于第二点税务处理建议中的产品设计费USD29000部分，主要涉及到居民身份判定与劳务时间确定等问题。
主管税务机关要求纳税人履行申请税收协定待遇手续，并提供ZY公司设计人员工作日志、出入境记录等资料。纳税人提交了《外国居民享受避免双重征税协定待遇申请表》，和ZY公司在香港的商业核准登记件复印件。ZY公司设计人员劳务时间的证明资料只提供了工作日志。经过仔细审核，发现该商业核准登记件的届满日期为2006年11月3日。于是要求纳税人提供*7的商业核准登记件以及最近在香港主管税务当局的涉税报表等资料。纳税人提供不出。税务机关向扣缴义务人进行了详细的政策说明，强调了相关法律责任，并根据《国家税务总局关于有关条文解释和执行问题的通知》（国税函[2007]403号）精神，准备启动提请香港税务主管当局出具居民身份证明的发函程序。此时，HM公司态度截然转变，承认ZY公司确实不是香港居民企业，其实际管理机构在台湾。虽在香港注册过，但并没有管理人员在香港经营公司业务。而且相关产品设计费所占比重很小，也难以划分比例，自愿将所有所得按照特许权使用费纳税。
主管税务机关认为既然不能证明ZY公司为香港居民企业，那么就不能享受税收安排优惠待遇。设计服务工作人员的劳务时间确定也就不再具有意义。而且设计费在整个费用中所占费用很小，又没有具体划分，那么将该混合合同视为专有技术的使用按照特许权使用费处理符合税务总局《关于对联邦德国公司收取的工程设计费征税问题的批复》（86）财税外字第162号的政策规定。最后，ZY公司将该笔收入总额USD87000适用10%的税率将税款59331元代扣代缴入库。
体会
通过对此案的处理，主管税务机关对税收协定执行有了进一步的认识，对做好国际税收工作有如下体会：
一、居民身份的准确界定是正确适用税收协定的前提。境内外不少企业在香港、萨摩亚、百慕大、英属维尔京群岛等国家（地区）注册一个空壳公司，从而达到避税目的。特别是在主管税务机关管辖的企业中，有不少企业的关联方注册地在香港。根据内地与香港的税收安排，在股息、利息、特许权使用费上都有优惠税率的规定。因而准确做好居民身份的判定工作尤为重要。
二、向扣缴义务人做好政策宣传是国际税收工作的一个关键。扣缴义务人只是履行代扣代缴义务，税款最终由非居民企业承担，而且扣缴义务人如果不依法代扣代缴，会承担相应的法律责任。因而扣缴义务人实际上没必要替非居民企业承担这一风险。即便在包税条款或者关联交易的情况下，税款与扣缴义务人有实际上的经济利益联系，经过耐心细致的政策辅导，大部分扣缴义务人也会配合税务机关，依法履行纳税义务的。
三、认真负责的态度是国际税收工作中不可或缺的。国际税收工作涉及到的知识面比较广，而且在境外信息的获取方面与纳税人明显处于不对称的地位，确实具有较大的难度。随着经济全球化的不断发展，我国的对外经济交流越来越频繁，国际税收工作会不断遇到新课题。但如果秉持“聚财为国、执法为民”的理念，工作中注意细节，认真负责，是能够取得成果，维护好国家税收主权的。
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