案例
某汽车修配公司经营业务包括汽车配件销售、汽车修理修配、改装、装璜及清洗等业务。公司成立以来，一直作为小规模纳税人进行管理，其所经营的各项业务均在国税部门缴纳增值税。近日，当地地税部门在检查时要求该企业汽车清洗业务取得的收入应按服务业缴纳营业税。
该企业对此持有不同意见且深感委屈。企业认为，2009年之前，其汽车清洗业务与其他业务一样均按6%的征收率缴纳增值税，当时该征收率高于营业税税目中服务业的5%税率；2009年后，其增值税征收率调整为3%，低于营业税服务业税率，这时地税部门却要其将汽车清洗业务改按服务业征收营业税，这对企业不公平。该企业同时从政策上列举了其汽车清洗业务应缴纳增值税的理由：
一、根据《交通部关于对的复函》（交函公路[1998]484号）文件规定，汽车清洗业是汽车维修业的重要组成部分，国家标准《汽车维修业开业条件》明确规定，汽车清洗是进行车身清洗、除尘、除垢、打蜡、抛光等作业的统称，是汽车维修专项修理业务的主要作业项目之一。依据该文件，汽车清洗当然属于汽车维修业，属增值税应税劳务，应缴纳增值税。
二、该企业为客户提供的汽车清洗服务一般有两种情形，一种是在客户提供汽车修理劳务的同时进行汽车清洗，一种是为客户专门提供汽车清洗服务。前者属于混合销售行为，对于主要发生增值税应税项目的单位，混合销售应征收增值税而非营业税；后者属于兼营行为，由于该企业不能分别核算各项业务，根据相关法规，应该对所有业务一并征收增值税，并由国家税务局确定。因此，即使该公司汽车清洗业务不能依据交函公路[1998]484号文件缴纳增值税，根据税法的相关规定也应缴纳增值税。
分析
笔者认为，当地地税部门要求该企业就其汽车清洗业务缴纳营业税的决定是正确的，该企业在政策上列举的汽车清洗业务应缴纳增值税的理由在现行税法下都是不正确的。
一、企业从事的业务应缴纳哪种流转税，只能依据国家的税收法规。我国增值税的应税范围，确实包括纳税人提供的修理、修配劳务，但无论新、旧《增值税暂行条例实施细则》，均明确增值税应税劳务中的修理、修配劳务，是指纳税人受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。汽车修配公司对汽车车身进行的清洗、除尘、除垢、打蜡、抛光等作业，显然并不属增值税法规中的修理、修配劳务。交函公路[1998]484号将汽车清洗归为汽车维修业务范畴，主要是从规范行业管理职能出发，以该文件作为税法上的征税依据是不合适的。
二、该企业对税法上“混合销售”的理解是错误的。无论新、旧《增值税暂行条例细则》及《营业税暂行条例细则》，对“混合销售行为”的定义都是：一项销售行为既涉及货物又涉及营业税应税劳务。也就是说，税法上的混合销售，必须是一项销售行为既包括增值税应税货物，又包括营业税应税劳务，而该汽车修配公司在提供修理、修配劳务同时提供清洗服务，显然并不属我国流转税法规中界定的混合销售。
三、对于纳税人兼营营业税应税劳务与货物或增值税应税劳务的纳税处理，新、旧税法发生了较大的变化。本案例中，企业的理由其实是依据原来的流转税法规。原《增值税暂行条例细则》第七条及《营业税暂行条例细则》的第八条均规定，纳税人兼营货物或增值税应税劳务和营业税应税劳务，应分别核算不同应税项目的销售额。不分别核算或者不能准确核算的，营业税应税劳务应一并征收增值税，同时明确纳税人兼营的非应税劳务是否应当一并征收增值税，由国家税务总局所属征收机关确定（这里的征收机关，根据《关于明确流转税、资源税法规中“主管税务机关、征收机关”名称问题的通知》（国税发[1994]232号）文件规定，是指国家税务总局所属的县级以上（含县级）国家税务局）。而新《增值税暂行条例细则》第七条及新《营业税暂行条例细则》第八条，对上述规定作了较大调整。根据新的规定，纳税人发生兼营行为，应分别核算货物或者应税劳务和非增值税应税项目的营业额，未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。由此可见，当纳税人发生兼营行为而不分别核算或不能准确核算时，不再一并征收增值税并由国家税务局确定，而改为由主管国家税务局、地方税务局分别核定销售额。这样的变化，一方面是由于面对一些复杂的业务，国家税务局往往难以单方面处理，可能会出现对纳税人重复征收增值税和营业税这种不利的情况；另一方面，由于新税法将小规模纳税人的征收率由原来的按工业和商业两类分别适用6%和4%的税率，而改为统一适用3%的税率。调整后的小规模纳税人征收率小于营业税税目中服务业的5%税率，政策的变化可以有效地防止纳税人利用营业税税负与增值税税负的差异，有意核算划分不清，达到少纳税款目的的业务。
该汽车修配公司以前可能是由于发生兼营业务而不能分别单独核算或核算不清，因此其发生的汽车清洗业务与其他业务一并缴纳增值税，这是符合当时税法规定的。现在，当地地税部门要求其就汽车清洗业务按服务业缴纳营业税也是符合现行法规要求的。同时，为提高范企业管理水平及可持续发展能力，该企业也应进一步规范会计核算。
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