目前有两种观点：
一种观点认为：可以税前扣除。根据《新企业所得税实施条例》第三十九条规定，"企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。"因此，除了已经计入有关资产成本及与向所有者进行利润分配相关的部分外，未实现的汇兑损失也可以税前扣除。
另一种观点认为：不能在税前扣除。根据《国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》（国税函[2008]264号）*9条的规定，"企业外币货币性项目因汇率变动导致的计入当期损益的汇率差额部分，相当于公允价值变动，按照《财政部 国家税务总局关于执行〈企业会计准则〉有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2007]80号）第三条规定执行，在未实际处置或结算时不计入当期应纳税所得额。在实际处置或结算时，处置或结算取得的价款扣除其历史成本后的差额，计入处置或结算期间的应纳税所得额。"因此。所有未实现的汇兑损失都不可以税前扣除。
中国税网特约研究员
范太平
《企业所得税法实施条例》和《国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》对于汇兑损失的税前扣除规定是不矛盾的。前者对于损失的扣除做了纲领性的规定，后者强调了权责发生制的原则，是遵照《实施条例》做出的操作性规定，解决了汇兑损失如何计入应纳税所得额的问题。
《国家税务总局关于外汇管理体制改革后企业外币业务税收处理的通知》（国税发[1994]128号）第二条第（二）款规定：生产经营期间发生的汇兑损益，应按税法法规计入当期应纳税所得额。《企业会计准则第19号-外币折算》第十一条第（一）款规定：外币货币性项目，采用资产负债表日即期汇率折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。新的企业所得税法实施条例延续了上述规定，但上述条例和文件未阐述以历史成本作为计税基础的问题。
按资产负债表日即期汇率折算调整的货币性项目金额，反映了其在资产负债表日的公允价值，而税法对资产和负债的处理是以历史成本为计税基础的。因此，国税函[2008]264号*9条明确：企业外币货币性项目因汇率变动导致的计入当期损益的汇率差额部分，相当于公允价值变动，按照《财政部、国家税务总局关于执行〈企业会计准则〉有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2007]80号）第三条规定执行。即：企业根据新会计准则以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。对应纳税所得额确定遵循权责发生原则，以及对资产和负债处理遵循历史成本原则，体现了企业所得税法的立法意图。
国税函[2008]264号的规定并不是说会计上计入"财务费用"的汇兑损益不能完全在税前扣除，需要作调整的只是外币货币性项目会计成本与计税基础的差异。因此，对于尚未处置或结算的外币货币性项目，税法上仍应确认会计上反映的汇兑损益，另一方面应对按资产负债表日即期汇率调整货币性项目金额而产生的会计成本与计税基础的差异作纳税调整，该差异属时间性差异，在将来实际处置或结算外币货币性项目时应当允许转回。
综上所述，我个人更倾向第二种观点。
中国税网特约研究员
王占伟
产生汇兑损益的原因主要包括三种，一是记录债权收回、债务偿还时选用的记账汇率，与这些业务发生时已入账的账面汇率不同形成的差额；二是货币兑换时，不同货币由于选用不同的计账汇率产生的差异；三是货币资金减少时使用的计账汇率与按一定方法（如先进先出法）确认的账面汇率不同产生的差异。
货币交易过程中产生的汇兑损失，准予扣除。由于交易发生与确认实现时汇率的变化，将会产生汇率差，从而可能产生原来不曾存在的损失，而这部分损失是企业生产经营活动过程中正常与必要的支出，是应准予税前扣除的。
纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，准予扣除。同上，对于这部分损失，也是企业生产经营活动中的正常与必要的支出，应准予扣除。
已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分的汇兑损失，不予扣除。企业在会计处理时，有些汇兑损失已经通过其他途径体现在企业的支出中，或者有时候产生的所谓的汇兑损失，虽然也与企业所拥有的资产数额有关联，但其是企业税后利润的组成部分，产生的所谓汇兑损失只会对所有者权益产生一定的影响，对于这些情况下的所谓汇兑损失，是不应允许扣除的，否则就违背了税前扣除中的不得重复扣除的原则和相关性原则。企业发生的汇兑损失，如果已经计入资产成本的话，那么这部分损失已经通过资产的折旧或者摊销等方式予以税前扣除；如果企业发生的损失，是由向所有者进行利润分配相关的部分所产生，考虑到这部分属于所有者权益，是税后利润分配问题，一定程度上与企业资产相脱离，不属于企业的资产，其产生的所谓的汇兑损失，也是不应该作为企业支出在税前扣除。
如何看待《中华人民共和国企业所得税法实施条例》与《国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》对于同一问题给出的两种不同的处理方法呢？《中华人民共和国企业所得税法实施条例》是2007年12月6日发布的，而《国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》是2008年3月20日发布的。我们认为，首先从内容上看，《国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》仅是对于2007年度企业所得税汇算工作的解释，而《中华人民共和国企业所得税法实施条例》是从2008年1月1日才开始施行的，所以对于2008年企业所得税年度汇算及以后的年度汇算，当按照新法执行。比如，在《国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》中关于金融企业呆账损失的特殊处理办法在其他年度就不得适用。其次，《国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》规定与《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十九条规定是不一致的，根据高法优于低法的原则，国税函[2008]264号文件应当视为无效，即企业外币货币性项目因汇率变动导致的计入当期损益的汇率差额部分，不属于公允价值变动，可以直接计入当期应纳税所得额。
中国税网特约研究员
雷文汉
本人认为企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除条例中列举的两种特殊情况下，皆可以在企业所得税前扣除。主要原因有二条：
其一、根据我国法律级次及适用效力，对于同一行为法律、法规、规章、规范性文件有不同规定的，层次高的效力优于层次低的。本案中"汇兑损失"的扣除问题，《企业所得税实施条例》、国税函[2008]264号、财税[2007]80号都有规定，因此应按《企业所得税实施条例》的相关规定执行。
其二、《国税函[2008[264号》下发的主要目的是为了明确内资企业2007年度内资企业所得税汇算清缴相关问题，即此文规范的对象仅限于当时的内资企业，此外财税[2007]80号文主要适用于执行新《企业会计准则》的企业。为此，笔者认为这两个文件不具有普通适用性，比如外商投资企业及执行《企业会计制度》、《小企业会计制度》、《事业单位会计制度》的企业就不适用。
综上，我国实施"两税合并"后，内、外资企业从2008年1月1日起执行《企业所得税法》，笔者认为此前仅适用于特定企业的规范性文件的效力应该随着《企业所得税法》、《企业所得税实施条例》及相关配套文件出台而终止。所以，企业在2008年发生的汇兑损失一般是可以在企业所得税前扣除的。
版权声明