当前税制改革中几个问题的研究报告

当前税制改革中几个问题的研究报告来源：中国税务学会作者：日期：2008-02-25字号[ 大 中 小 ] 中国税务学会学术研究委员会“完善税制改革研究”课题组　　根据“十一五规划”提出的今后几年完善税收制度的主要内容，结合前些年的研究，完善税制课题组2006年重点研究了内外资企业所得税“两法合并”、增值税转型、房地产课税、城乡税制统一等问题，提出了相关改革的建议。　　一、关于内外资企业所得税“两法合并”问题　　自1998年开始，完善税制课题组就开始对企业所得税改革问题进行研究，并先后对建立统一的企业所得税制度提出了若干建议。当前，随着我国社会主义市场经济的不断完善，抓紧统一企业所得税制，为各类企业提供公平的竞争环境已成为发展经济的迫切要求。从主客观条件来看，这几年外商投资趋向稳定发展，“两法合并”不会对引进外资产生大的影响；财政收入连年增长，具备了改革的承受能力；同时，对“两法合并”问题的研究日益深入，各有关方面的认识也逐步趋于一致。总的说，现在是内外资企业所得税“两法合并”的a1时期，应当尽快实施。我们认为，在实施“两法合并”的改革中应特别重视以下一些问题。　　1．关于税法名称　　“两法合并”后，新税法名称如何确定，目前意见并不统一。有的主张仍定为“企业所得税法”，有的则主张定为“法人所得税法”。我们认为，从长远看，定名为《中华人民共和国法人所得税法》较适宜。　　首先，现行所得税法的纳税人非常广泛，有企业、公司、事业单位、社会团体以及其它经营组织，“企业所得税法”不能涵盖上述所有单位，如社会团体并非企业，要缴纳“企业”所得税；相反，个人独资企业是企业却不缴纳企业所得税，与理不通。“法人所得税法”则可解决这些问题，凡是注册成立的法人单位均缴纳“法人所得税”，名正言顺。　　其次，现行企业所得税纳税单位中有些下设不具有法人资格的经营单位，其纳税地点往往成为征纳双方的矛盾。如用“法人所得税法”，这些经营单位就可以由法人汇总纳税，避免矛盾的发生。　　第三，法人单位所得缴纳“法人所得税”，自然人（个人和不具法人资格的经营者）的所得缴纳“个人所得税”，名称与纳税人相吻合，两者分的清楚明白，避免了现在两者交叉混淆的弊端，从形式、内容到税收管理都较好地协调了法人所得税与个人所得税的关系。　　2．关于税率　　现行内资企业所得税法定税率为33%，并对小企业设有27%和18%两档照顾税率；外资企业所得税税率为30%，加上地方附加税为33%，同时在一些特殊区域实行24%和15%的优惠税率。由于存在各种优惠政策，企业所得税的实际税负（据2004年资料测算）在23%左右，其中内资企业25%左右，外资企业15%左右，内外资企业税负严重不公平。统一税率，公平税负是“两法合并”要解决的关键问题之一。　　我们认为，确定统一税率应考虑以下三点：*9，要考虑现有的负担水平；第二，要考虑当前国际上的减税趋势；第三，要兼顾我国的财政负担能力。综合考虑以上因素，我们主张新的企业所得税税率确定在25%左右为宜。为继续扶持小企业的发展，可以考虑对年所得在5万元以下的小企业设置一档15%的税率。　　这样设定税率也有利于和个人所得税相衔接，两个税种的税率大体相当，避免税负上的畸轻畸重。　　这里需要说明的是，改革后外资企业的所得税税负有所提高，主要是考虑到外资企业在我国承担的税负不仅低于内资企业而且远低于其在国外的税负水平。根据有关部门提供的资料，目前大多数国家和地区的企业所得税税率大体在25%～35%之间，欧盟25个国家平均为25.69%，OECD国家的平均税率为28.5%，我国周边18个国家和地区平均为26.71%，适当提高外资企业的税负水平也是合理的。　　3．关于税收优惠　　我国现行内外资企业所得税法规定的税收优惠较为复杂，有行业优惠政策，区域优惠政策，区分经济性质的优惠政策，此外还有大量的临时性减免等。税收优惠政策过多过滥，破坏了公平税负的原则，影响了税法的严肃性和权威性，因此应当予以规范。新的企业所得税法要继续保留一些税收优惠，但应统一对内外资企业的税收优惠，尽量做到有利于协调、可持续发展和促进社会全面进步，不仅要区别对待，还应尽量公平、简化。新的税收优惠应考虑以下几方面内容：　　（1）实行以产业优惠为主，区域优惠为辅的税收优惠。　　（2）对新办的外商投资企业仍可给予一定期限的特别优惠政策，以保持对外开放政策的连续性，老企业可以考虑给予5年的过渡期。对于新法实施前已经设立的外商投资企业，凡依照法律、法规享有定期减免税照顾的可以继续享受，最多不得超过5年。　　（3）对自然灾害、突发事件等因素对企业生产经营造成重大影响的，可给予临时性减免等税收照顾。　　（4）对民族自治区的企业，应按民族自治区法继续给予减免税照顾。　　（5）税收优惠期限一律改为“经营销售”之日起。　　（6）安置残疾人员、下岗再就业人员的特殊政策，可采用统一规范的加计扣除费用的办法，给予一定期限的照顾。　　4．关于税前扣除项目　　现行企业所得税在计征所得税扣除项目上执行的是两套不同标准的扣除规定，造成内外资企业所得税的税基有较大差距。新的企业所得税法应当统一税前扣除标准。　　（1）取消计税工资标准，工资据实扣除。　　（2）按工资提取的相关费用，如企业职工福利、教育经费、工会经费等按统一比例扣除。　　（3）加大研发费用扣除标准，以鼓励企业科技创新。　　（4）广告费、业务招待费、业务宣传费等标准适当提高并按统一比例扣除。　　（5）提高和统一公益性、救济性捐赠的扣除比例，也可以考虑全额扣除。　　（6）制定对环保、安全生产等方面资产投资的税收抵免规定。　　（7）对固定资产、净残值、坏账准备金、无形资产、待摊费用、对外投资、存货等资产的处理，制定统一的办法。　　（8）对于不同借款形式的利息支出，只要合理合法，都应得到足够补偿，不宜按银行同期同类贷款水平加以限定。　　二、关于加快推行增值税转型问题　　在东北地区实行的扩大增值税抵扣范围试点，对于推动东北老工业基地的振兴，减轻由于重复征税造成的税收负担过重，加快企业技术改造的步伐，提高企业的竞争能力，增强东北地区投资的吸引力等都发挥了一定的作用，也为在全国实施增值税转型摸清了底数，积累了宝贵经验。但由于试点的范围窄，又采取增量抵扣，先征后退、按季退税的办法，造成手续繁琐，也使这项改革的效果大打折扣。　　增值税是我国税收制度中的主体税种，对于经济发展和组织财政收入都具有不可忽视的作用，为落实“十一五”规划，完善税收制度，应当尽快在全国范围内实行增值税由生产型转为消费型的改革。　　经过这两年的实践和深入研究，我们认为，实现增值税转型有两种办法可以进行选择。　　一是以东北地区试点的八个行业的范围在全国普遍推开。根据东北地区试点的情况，扩大抵扣范围的八个行业已经涵盖了工业产业的相当大的部分，在这些行业中推行扩大抵扣范围，已经有了实践的经验，改革轻车熟路；而且改革对财政收入的影响也有了一个“笼子”，心中比较有底。　　同时，根据东北地区试点的经验教训，为了简化征纳手续，降低征管难度，规范操作程序，在全国推行扩大抵扣范围不能再搞“增量抵扣、先征后退”的做法，应实行全额及时抵扣。　　二是在全国所有行业全面推行扩大增值税抵扣范围。这样做，有利于消除不同行业之间的差别，体现税收公平，有利于税收征管。　　考虑到这个办法对财政收入的影响要大一些，为了减缓财政压力可以考虑分3——5年按一定比例抵扣，逐步到位。　　从东北三省的试点结果看，2005年全年，三省认定企业新增机器设备投资总额328亿元，进项税发生额57.74亿元。办理抵扣税额及抵减上年欠退税合计32.36亿元。2006年上半年，三省认定企业新增机器设备投资总额195亿元，进项税发生额23.49亿元，已办理抵扣税额及抵减上年欠退税合计19.07亿元。2005年全年及2006年上半年三省共计实际抵退税额51.43亿元，占同期三省国内增值税收入的3.47%。　　根据有关资料，东北三省GDP、年投资额、八个行业增加值占全国的比例均约十分之一左右。据此推算，在全国八个行业推行扩大抵扣范围，影响财政收入约400亿元。如果在全国全面实行扩大增值税抵扣范围，影响财政收入预计也不会超过1000亿元。　　从近几年税收收入情况看，税收收入连年增收。2005年全国税收收入达30866亿元，比上年增长20%，增收5148亿元。2006年1—9月全国税收收入已达28420亿元，比上年同期增长22.5%，增收5227亿元，全年增收预计将超过7000亿元。扩大增值税抵扣范围，是在增收中减少收入，并不减少收入存量，对财政收入影响较小。总体来看，推行增值税转型形成的减收是各级财政完全能够承受的，因此，应尽快在全国范围内推行增值税转型。　　三、关于完善房地产课税问题　　中共中央十六届三中全会通过的《关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定》指出，“实施城镇建设税费改革，条件具备时对不动产开征统一规范的物业税，相应取消有关收费”。十六届五中全会又将“稳步推行物业税”作为我国“十一五”期间税制改革的重要任务之一。当前，对于这个问题的研究，热度较高、争论较大，一些问题还需要深入探讨。　　1．物业税的内涵是什么　　目前各界对物业税的内涵有不同的理解。有的认为，物业税应当涵盖房地产开发建设和保有环节的各项税收、土地出让金及各种收费。也有的认为物业税只应适宜于包括现行房产税、城市房地产税、城镇土地使用税和耕地占用税等财产税。　　我们理解，物业税就是房产税。由此我们认为，作为房产税，不能将目前房地产开发建设环节收取的多项税费纳入其中。从我国的情况看，土地出让金实质上是政府收取的使用国有土地的租金，其与房产税是两个不同性质的收入，而且土地出让金是当前城市地方政府的重头收入，将其归并到物业税分70年收取也是不现实的。土地使用税以及流转环节的各项税收，各自具有不同的调节功能、不同的作用，不宜一并纳入房产税。从税收的作用看，房产税是地方税体系的主体税种，主要是为地方政府取得收入，不应赋予其太多的功能，也起不到调节房地产市场发展、调节房价的工具作用。　　2．合并两套税制，建立统一的房产税制　　我国现行房地产税制采取了“内外有别，两套税制并存”的政策。新的房产税不应再实行内外有别的“双轨制”，应在合并相关税种的基础上，统一内外两套房产税制，统一税负和征管办法，以体现税收公平。　　3．合理确定新的房产税的征收范围和税收负担　　我国现行的房产税、城镇土地使用税和城市房地产税的征收范围都是仅包括城市、县城、建制镇和工矿区，对农村地区不征收，形成不同区域单位、个人竞争中的税负不公。而且，目前已有一些人已经纷纷到农村建别墅、建豪宅，如果房地产课税的征税范围仅限于城镇，无疑会漏失税源，降低税收的调节成效。新的房产税应当将统一城乡税制的目标考虑在内，不能形成新的城乡分割。所以，房产税的征收范围应考虑扩大到农村。当然，新的房产税的设计不能回避城乡差别的矛盾，应考虑农村地区的实际税负能力和土地使用的不同性质，通过有区别的税制设计来促进城乡差别的解决。　　住房是居民的基本生活必需品，房产税涉及到普通居民的切身利益，必须合理确定房产税的税收负担。决定房产税税收负担的主要是税基和税率水平。从发达国家的税收实践看，大多国家都是以房地产的评估价值作为计税依据；在税率的确定上，地方政府拥有较大的自主权。我国在确定房产税税基和税率时，可以参照外国的这些经验。但是总的税负水平，应当考虑到居民的实际负担能力，税率不宜过高，税负不宜过重。　　4．建立完善的征管制度　　房产税征管的基础是建立健全的房地产评估制度和全面的房地产登记制度。　　完善我国的房地产评估制度主要考虑：*9，确定评估主体。我国目前有三个主管部门的资产评估机构即建设部所属的评估机构、国土资源部所属的评估机构和国资局所属的评估机构。有必要设立一个独立行使评估职能的房地产评估机构作为评估主体。第二，确定合理的评估周期。在确定评估周期时，要考虑到房地产市场价值变化的幅度和频率以及评估成本问题。第三，在我国城镇土地属于国有的情况下，考虑合理确定土地价值，选择适合的评估方法。第四，建立高效的纳税人争议处理机制。第五，加强房地产评估人才队伍建设。　　建立完善的房地产登记制度，确定房产税的课税对象及纳税人，避免税收收入流失，提高征管效率。目前我国对纳税人的房地产没有进行完全、规范的登记管理。完善我国的房地产登记制度主要考虑：*9，建立税务机关管理的房地产登记系统，并加强与土地、房管等部门的信息沟通。第二，推行房地产实名登记制度，理清房地产产权关系。第三，建立房地产信息的数据库，为征税稽核和房地产评估提供参考资料。　　四、关于城乡税制一体化的问题　　党的十六届三中全会通过的《中共中央关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定》指出：“建立有利于逐步改变城乡二元经济结构的体制，创造条件逐步实现城乡税制统一”。我们理解，城乡税制一体化，不是重新建立一套新的税制，而是取消单独对农业、农村课征的税收，在完善现行税制的基础上，统一城乡税制。其核心和目的是减轻农民负担，保护农民利益，推进社会公正，促进社会公平。　　1．取消农业税标志着我国初步实现城乡税制一体化　　长期以来，我国实行城乡二元经济结构，农村经济社会发展明显滞后。农民除了直接负担农业税外，还直接或间接承担着工商税制的负担，造成城乡居民税负不公。　　我国从2006年1月1日起取消农业税后，原来一直实行的城乡二元税制结构发生了根本性的变化。农业税的废止，不仅是减轻农民负担，增加农民收入，加强农业基础地位的一项重大举措，也是我国分步实施税制改革的重要组成部分。农业税的废止，表明在我国已没有专门针对农民征税的税种，同时从现行税制各税种的征收对象和范围来看，除少数税种只适用城镇外，主要税种及其他多数税种均适用于城乡，多数税种均规定对农业、农民、农村给予一定的税收优惠，已不存在城乡两套税制，这就标志着我国目前已初步实现城乡税制一体化，已从二元税制结构进入初步实现城乡税制一体化的新阶段。　　2．完善城乡税制一体化的总体目标和基本原则　　我国虽已初步实现城乡税制的统一，但还不可能实现农业与工业一样、农民与城市居民一样缴税。完全的城乡税制一体化需随经济发展，城乡差距的消失逐步实现。　　我国城乡税制一体化发展至少要经历以下四个阶段：一是停征农业税，初步实现城乡税制一体化阶段，这一阶段已经实现；二是逐步理顺现行的税制和税收政策，在对农业给予税收优惠的前提下，各税种适用范围城乡基本统一的完善城乡税制一体化阶段；三是清理农村收费，逐步取消农民的各种非税负担，让农民享受国民待遇的基本实现城乡税制一体化阶段；四是在城乡经济高度统一、农业高度发达的情况下，逐步实现农业和工业、农民和其他社会成员实行统一的纳税标准的完全城乡税制一体化阶段。现在，正处在初步实现城乡税制一体化向完善城乡税制一体化迈进的重要阶段。　　完善城乡税制一体化的总体目标主要是：统一城乡税制结构，所有税种适用范围做到城乡统一；加大农业税收优惠的力度，减轻农民负担，支持农业发展；各项涉农税收政策都要适应市场经济发展的要求；从根本上减轻农民负担，保护农民利益，促进城乡统筹发展，推进社会公正与社会公平，有利于构建社会主义和谐社会。因此，应遵循以下原则。　　一是税制统一。按照市场经济税制原则，借鉴国际上城乡税制统一的通行做法，结合我国农村落后，农业生产力水平低，城乡发展差距大的实际，构建具有中国特色的统一的城乡税制结构。　　二是农业优惠。按照少取多予的方针和大力扶持农业发展的要求，在税负结构的安排上要照顾农业和农民，对已有的涉农税收优惠政策，应尽量保留规范；对需要扶持而缺位的优惠政策，应尽快制定给予支持，以利于促进农业发展，缩小城乡差距。　　三是逐步推进。完善城乡税制一体化，要兼顾需要与可能，在经济发展的基础上，在税制改革总体框架范围内，本着先易后难，先急后缓，先重点后一般，先规范后深化的要求逐步推进。　　四是规范简便。城乡税制的统一和涉农税收优惠政策的设计，既要科学严密，统一规范，有利于强化监督制约，有利于加强管理；又要简便易行，有利于降低税收成本，方便纳税人。　　3．完善城乡税制一体化的政策建议　　（1）统一城乡土地税收制度。我国目前对使用城镇土地征收城镇土地使用税，对占用农村耕地征收耕地占用税。耕地占用税负远远低于城镇土地使用税负，并且由于税负偏低，征地时对失地农民补偿很少，严重损害了农民的利益。因此，应尽快改革和统一城乡土地税收制度。*9步，先提高耕地占用税税额，改一次性征收为按年征收，大幅度增加耕地占用税来支持农业和保护农民利益。同时，我国城镇土地使用税的税额标准也偏低，造成很多企业和单位占用大片土地，应适当提高税负水平。第二步，在条件成熟时，应将耕地占用税和城镇土地使用税合并征收统一的土地使用税。应将其中耕地使用税以及城镇土地使用税的增量部分用于农业的复垦和综合开发。　　（2）统一城乡房地产税收制度。统一完善后的房产税，应将城乡居民住宅纳入征税范围，但需区分住宅性质分别征税。对农民住房应继续给予优惠，对农民出租房屋的租金收入可规定在一定期限内暂免征税。　　（3）将城市维护建设税改为城乡维护建设税。目前我国城市维护建设税征收后只用于城市的建设和维护，农村的公共设施建设和维护仍要农民通过缴费或出工来承担，不符合公平原则。应通过这项改革，加大城市对农村的支持，将征收税款统筹用于城乡维护建设，逐步缩小城乡差距。　　（4）进一步完善个人所得税制度。按照现行个人所得税法规定，农民也是个人所得税的纳税人。从完善城乡税制一体化来看，在个人所得税征税项目中应增加个体农户生产经营所得和承包经营所得，并根据实际情况，明确给予农民特殊优惠。由于我国农民收入较低，按照“少取多予”的方针，对农民从事农、林、牧、渔业征收个人所得税需在较长时期以后才能实现。　　（5）完善增值税涉农优惠政策。虽然国家规定农业生产单位和个人销售的自产初级农产品免征增值税，但从我国农民收入水平较低的实际情况出发，应进一步解决农民购进农业生产资料所含增值税款不能抵扣的补偿办法，即对农产品实行零税率，近期可采取增加粮食补贴或化肥补贴等办法给予适当补偿，进一步减轻农民税收负担，将来可采取退税的办法。　　（6）完善企业所得税涉农优惠政策。现行企业所得税制中，有些涉农税收政策带有计划经济色彩，应加以调整。将对国有农口企业免征企业所得税的优惠政策，扩大到其他所有制农业企业；对农村剩余劳动力的转移，特别是失地农民的就业也应给予支持，对失地农民经商就业，可给予一定期限的减免所得税；对非征用土地的企业为失地农民提供就业岗位的，可参照下岗职工给予一定的减免企业所得税优惠。此外，为了大力支持农村生产力发展，对贫困地区新创办的村办企业在企业所得税方面也应给予一定优惠。　　（7）尽快开征社会保障税。我国统筹城乡发展中突出矛盾之一，就是农民进城务工经商被排斥在城镇社会保障体系之外。要解决农民工医疗、失业、养老等社会保障问题，根本上还是要开征社会保障税，除农民工个人依法纳税外，从税法上规定凡招用进城农民工的单位必须承担为农民工缴纳社会保障税的责任，依法将农民工纳入城镇社会保障体系。在此基础上，逐步建立全国统一的社会保障制度体系。　　4．进一步清理农村各种非税负担，统一城乡税外收费　　完善城乡税制一体化，必须净化农民的税费环境，不仅要减轻农民的税收负担，更要减轻农民的非税负担，实现城乡税外收费的统一。主要是要逐步建立农村公共产品政府供给制度，将农村公共基础设施建设资金纳入公共财政支出范围；进一步加大对农产品的补贴力度；健全对征地农民的合理补偿机制；进一步清理规范对农民的收费；采取各种措施化解乡村债务。　　课题负责人：赵恒翁荣华张立忠　　课题组成员：赵恒翁荣华张立忠杨崇春王平武张忠诚董鼎荣高莉袁振宇姚稼祥刘佐杨益民　　马千里马国强汤贡亮丁芸岳树民曾国祥庞凤喜孙钢王宏吴利群刘磊尤克介曹凤檀徐嘉彤　　报告执笔人：岳树民殷强