价格与税收关系的理论分析

价格与税收关系的理论分析来源：扬州大学税务学院学报作者：靳连峰日期：2008-02-25字号[ 大 中 小 ] 一、引言　　税收收入是一定量的货币收入,它是在一定的价格体系下形成的,价格的变动是引起税收收入增减的重要因素。商品流通中的环节不同,商品价格是不同的,价格的变动对税收收入的增减影响趋势是不同的。我们研究价格对税收的影响是通过价格指数来实现的。价格指数资料,集中反映了生产、消费与投资等环节的价格变动趋势和变动幅度。目前,国家统计局公布的价格指数体系主要包括居民消费价格指数、商品零售价格指数、农业生产资料价格指数、工业品出厂价格指数(生产者价格指数)、原材料、燃料和动力购进价格指数、固定资产投资价格指数和房地产价格指数等,不同的指数指标具有不同的经济意义和作用。　　按照分析税收与价格关系的需要,我们可以将上述价格指数指标分为三种。*9种是最终消费品价格指数ＰＥ,包括居民消费价格指数、商品零售价格指数。第二种是中间消费品价格指数ＰＭ,包括工业品出厂价格指数(生产者价格指数)、原材料、燃料和动力购进价格指数。所谓的“中间”是相对于天然资源和最终消费品而言的,对某一特定企业来说,中间消费品就是介于天然资源和最终消费品之间的原材料。第三种是行业价格指数ＰＩ,包括农业生产资料价格指数、固定资产投资价格指数和房地产价格指数等。价格指数是相对的概念,对于一特定单位来说,它的产品价格是最终产品价格,而对它下游的企业来讲,则是原材料价格,因此,ＰＥ和ＰＭ的变动在趋势上应是基本一致的。我们对价格指数进行分类,主要是为了分析的方便。下文所提到的价格指数,均以价格代替。　　二、价格对税收影响的理论分析　　在讨论价格与税收关系之前,必须看到,价格与税收的性质是不同的。价格是一个时点概念,考察的时点不同价格会有所不同。价格的波动是频繁的,在较长一段时期(如一年)内同一价格指数升高和降低是共同存在的,同一时点上不同类价格指数的变动趋势可能相同,也可能相反。税收是一个时期概念,在同一时期内税收增长率只有一种可能,即增长或降低。我们对价格影响税收的讨论只能选取考察期两端的价格进行比较,而考察期间的价格变动,我们无法逐一考察。理论上,当考察期间小到考察期两端的价格变化足以代表考察期间整体情况时,价格的时点属性可以近似地认为是时期属性。　　归根到底税收收入是由各税种的收入构成的。目前我国执行的税种,分别归属于流转税类、所得税类、财产税类和行为税类等四大类。不同大类所包含税种的形成机理是不同的,价格对这些税种的影响原理也是不同的,有的表现为两种以上的价格共同影响,有的表现为一种价格起主要作用而另一种价格起次要作用,有的则表现为只有一种价格起作用。一般认为,税收收入的总体规模是由税收制度、经济总量二大因素来决定的,价格和征管水平只是税收收入的影响因素。在税制、经济和征管三大因素相对稳定的情况下,不同价格的组合将对税收收入产生不同的影响。因此,凭主观臆断地讲由于价格的变化导致税收收入的增减是不确切的。　　下表是1994年-2004年的总体税收增长率和价格的有关资料。表中,ＰＥ采用了商品零售价格指数,ＰＭ采用了原材料、燃料和动力购进价格指数。从表可以看出:　　税收总收入与价格关系　　商品零售价格指数原材料、燃料和动力购进价格指数税收增长率%　　1994年121.7118.2　　1995年114.8115.317.8059　　1996年106.1103.918.0274　　1997年100.8101.316.6638　　1998年97.495.810.5465　　1999年97.096.713.4389　　2000年98.5105.122.7901　　2001年99.299.819.7358　　2002年98.797.712.0741　　2003年99.9104.820.4129　　2004年102.7116.725.6615　　1.价格指数:上年=100;　　2.1994-2003年价格指数来自国家统计局网站有关资料;　　3.2004年价格指数根据2004年国民经济和社会发展统计公报有关数据计算;　　4.税收增长率根据国家税务总局网站有关数据计算。　　*9,价格ＰＥ和ＰＭ的变动趋势。除1999年和2001年变动趋势相背离外,其他各年份价格ＰＥ和价格ＰＭ的变动趋势基本一致,只是变动程度有所不同。　　第二,价格ＰＥ与税收的关系。由于税收的增长是受经济增长、征管水平、税收政策调整和价格因素共同影响的,无法从数量上单独考察价格的影响程度,但是从变动趋势上可以得到感性的认识。1997年-1998年,价格指数ＰＥ呈现降低趋势,同期的税收收入增长率也逐年降低;2000年,价格指数ＰＥ出现增长,同期的税收增长比例明显高出了上年的比例;2001年-2002年价格指数ＰＥ又有所回落,税收增长比例也随之回落;2003年-2004年的指数ＰＥ出现了新的增长,税收增长率也同时出现了增长。除了1996年和1999年例外以外,其他年度税收增长率变化和价格ＰＥ的变化趋势表现出了高度的一致性,这说明两者之间具有高度的正相关关系。　　下面从各种税种计税依据形成的角度,简要分析一下价格是如何对税收进行影响的。　　(一)流转税类　　目前我国税制中,流转税主要包括增值税、消费税和营业税三类。由于城市维护建设税和教育费附加随着流转税附征,客观上也具有流转税的性质。　　1.增值税。增值税是以增值额为课税对象征收的一种税。在实际计算时,它不直接以增值额为计税依据,而是采取从销售总额的应纳税款中扣除外购项目已纳税款的税款抵扣法。该税的形成机制可以用下式表达:　　ＴＩ=ＴＳ-ＴＢ式(1)　　ＴＳ=(ＱＳ×ＰＥ)×ＲＴ1式(2)　　ＴＢ=(ＱＢ×ＰＭ)×ＲＴ2式(3)　　其中,ＴＩ表示增值税税额,ＴＳ表示销项税额,ＴＢ表示进项税额,ＱＳ表示销售产品的数量,ＰＥ表示产品的销售价格,ＱＢ表示购进原材料的数量,ＰＭ表示外购项目的购买价格,ＲＴ1表示销项税率,ＲＴ2表示进项税率。　　假设经济发展是稳定的,则销售产品的数量ＱＳ、外购买项目的数量ＱＢ是常量,由于税收制度的基本稳定保证了销项税率ＲＴ1和进项税率ＲＴ2的稳定性,那么,增值税ＴＩ只受到产品的销售价格ＰＥ和原材料的购买价格ＰＭ的影响,变成了价格ＰＥ和ＰＭ的函数。其中,ＰＥ对ＴＩ是正向影响,ＰＭ对ＴＩ是反向影响。　　2.消费税。消费税是对特定的消费品和消费行为征收的一种税。我国确定的消费税的计税依据,主要从应税消费品的价格变化和方便征纳的角度考虑实行从价和从量两种计算方法。实际应用中有三种情况。　　*9是实行从量定额计征,可以用下式表达:　　ＴＥ=ＱＥ×ＲＲ式(4)　　其中,ＴＥ表示消费税税额,ＱＥ表示应税消费品数量,ＲＲ表示消费税定额税率。　　第二是实行从价定率计征,可以用下式表达:　　ＴＥ=ＣＥ×ＲＥ=(ＱＥ×ＰＥ)×ＲＥ式(5)　　其中,ＣＥ表示应税消费品的销售额,ＲＥ表示消费税的适用比例税率,ＱＥ表示应税消费品的销售数量,ＰＥ表示应税消费品的销售价格。　　第三是从量和从价相结合的复合计征,可以用下式表达:　　ＴＥ=ＱＥ×ＲＲ+(ＱＥ×ＰＥ)×ＲＥ式(6)　　若假定应税消费品的销售数量以及消费税的税收制度不变,则从式(4)、(5)、(6)可以看出,实行从量定额计征的消费税,并没有受到价格因素的直接影响;实行从价定率计征的消费税,价格对其影响是直接的、正向的;实行从量和从价相结合的复合计征的消费税,价格的影响也是正向的,但不成线性比例关系。　　3.营业税。营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人所取得的营业额征收的一种税,其计税依据是提供应税劳务的营业额、转让无形资产的转让额或者销售不动产的销售额,统称为营业额。营业税税目比较多,各税目之间关联也不很密切,但各税目一般都是以全部营业额作为计税依据征税,因此营业税应纳税额的计算可以用下式表示:　　ＴＳ=ＣＳ×ＲＳ=(ＱＳ×ＰＥ)×ＲＳ式(7)　　其中,ＴＳ表示营业税税额,ＣＳ表示应纳营业税的营业额,ＲＳ表示适用比例税率,ＱＳ表示提供的应纳税服务的数量,ＰＥ表示提供的应纳税服务的价格。　　仍假定经济发展和营业税税收制度本身不变,则应纳税服务的数量ＱＳ和适用税率ＲＳ不变,从式(7)可以看出,营业税受价格ＰＥ正向的直接影响。　　(二)所得税类　　1.企业所得税和外资企业所得税。企业所得税是以企业取得的生产经营所得和其他所得为征税对象所征收的一种税。生产经营所得是从事各种行业的企事业单位取得的合法所得,是产生所得税的主要部分;其他所得和企业终止清算所得也是所得税计税依据的一部分,但由于其所占比重较小,在分析时忽略不计。　　企业所得税的计税依据,即企业的应纳税所得额,是纳税人在纳税年度内的收入总额减去准予扣除项目后的余额。无论是工业企业,还是商业企业,其主营业务收入一般来自于企业产品(商品)的销售收入或者提供劳务的报酬收入,企业的成本主要是购进原材料、商品的成本或者劳务成本。企业产品成本以外的扣除项目主要包括营业费用、管理费用和财务费用,严格意义上讲,这三类费用与价格ＰＥ有一定关系的,但由于三项费用相对于产品而言基本属于固定成本,为简化起见,我们将其作为常量对待。若将企业产品、商品和劳务统一看作是企业的产品,则企业所得税可以用下式表示:　　ＴＣ=(ＣＩ-ＣＣ-Ｅ)×ＲＣ　　=(ＱＩ×ＰＥ-ＱＣ×ＰＭ-Ｅ)×ＲＣ式(8)　　其中,ＴＣ表示企业所得税税额,ＣＩ表示纳税年度内的收入总额,ＣＣ表示纳税年度内的产品成本,ＱＩ表示纳税年度内的产品销售数量,ＱＣ表示纳税年度内的投入原材料的数量,Ｅ表示企业产品成本以外的扣除项目,ＲＣ表示企业所得税的适用税率。　　从式(8)可以看出,企业所得税受价格的影响很大,与价格ＰＥ和ＰＭ分别成正向和反向的非线性比例关系。由于企业所得税采用的是三档比例税率,理论上存在这种可能,当纳税年度内的产品销售数量ＱＩ、纳税年度内的投入原材料的数量ＱＣ和企业产品成本以外的扣除项目Ｅ恰巧处于税率换档的临界点时,价格ＰＥ和ＰＭ能够决定税率ＲＣ的适用档次,这时将较大地影响所得税收入。　　外资企业所得税是以外商投资企业和外国企业取得的生产经营所得和其他所得为征税对象所征收的一种税。和企业所得税相比较,两者在税率、税收优惠等方面存在较大的差距,但是在产生原理方面是一致的。价格对企业所得税的影响完全适用于外资企业所得税。　　2.个人所得税。该税是以个人(自然人)取得的各项应税所得为征税对象所征收的一种税,由于该税有11个具体税目,每个税目都具有不同的特点,受价格的影响也不同。工资薪金所得属于非独立个人劳动所得,是非独立劳动者从劳动单位或雇主那里取得的劳动报酬。一般来说,工资薪金主要由工资政策、企业董事会利润分配决议、企业盈利水平等因素决定,并不会因为价格的变化而变化。考察日常生活,我们还会发现,物价会随着工资的调增而上涨,而不是相反。利息股息红利所得和劳务报酬所得也具有同工资薪金所得相似的性质。稿酬所得一般取决于文稿质量和篇幅、采用刊物以及作者知名度等因素,特许权使用费所得则更多地取决于特许权的内在价值和市场供求,受价格的影响较小。个体工商业户的生产经营所得和对企事业单位的承包承租所得,两者在计税依据的确定上与企业所得税具有类似的性质,与价格的关系也同企业所得税与价格的关系一样密切。财产租赁所得和财产转让所得一般由财产本身的价值决定,受经济发展因素影响更大一些,不会因为价格的频繁变动而出现租金或者转让所得额频繁地变动。偶然所得和其他所得则完全与价格无关。　　(三)财产税　　现行税制中,财产税主要包括房产税、车船使用税、土地增值税、城镇土地使用税等税种。　　1.房产税。该税是以房屋的计税余值或租金收入为计税依据,向房屋产权所有人征收的一种税。具体计征有两种情况:　　*9种情况,以房屋的计税余值为计税依据。计税余值是房产原值一次减除一定比例的损耗价值后的余额,其中的房产原值是指房屋的原价。这种计征方式可以表示如下:　　ＴＨ=ＶＨ×(1-Ａ)×ＲＨ1式(9)　　其中,ＴＨ表示房产税税额,ＶＨ表示房屋的原始价值,Ａ表示损耗扣除比例,ＲＨ1表示这种计征方式下适用的税率。　　从式(9)可以看出,以房屋的计税余值为计税依据计征的房产税,主要取决于房屋的原始价值,和价格基本上没有直接关系。　　第二种情况,以出租房屋的租金为计税依据。房屋的租金,是房屋产权所有人出租房屋的使用权所取得的报酬。在这种计征方式可以表示如下:　　ＴＨ=ＨＨ×ＲＨ2式(10)　　其中,ＴＨ表示房产税税额,ＨＨ表示出租房屋的租金,ＲＨ2表示这种计征方式下适用的税率。　　一般来讲,一个地区在一定时期内的租金水平是相对稳定的,公式(10)中的ＨＨ可以看作是一个常量,ＨＨ的变化可能受到价格的影响,但并不能代表以出租房屋的租金为计税依据计征的房产税与价格有直接的关系。　　2.土地增值税。该税的课税对象是有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权所取得的增值额。土地增值额和土地增值税的适用税率,取决于转让房地产的收入额和扣除项目金额两个因素。增值额为收入额减除扣除项目后的差额,适用税率则由根据增值额占扣除项目的比重来决定。若把被转让的房地产看作企业售出的产品,扣除项目看作生产房地产产品的原材料,则土地增值税税额可以表示如下:　　ＴＧＩ=(ＱＧＩ×ＰＩ1-ＥＧＩ×ＰＩ2)×ＲＧＩ式(11)　　其中,ＴＧＩ表示土地增值税税额,ＱＧＩ表示转让房地产产品的数量,ＰＩ1表示转让房地产行业产品价格,ＥＧＩ表示扣除项目的数量,ＰＩ2表示房地产行业的原材料价格,ＲＧＩ表示适用税率。　　从式(11)表明,价格对土地增值税的影响表现在三个方面,一是房地产的市场价格,对该税具有直接的正向的影响;二是为开发房地产所购买的土地使用权和有关开发服务的价格,对该税则是直接的反方向的影响;三是税率,在转让房地产产品的数量ＱＧＩ和扣除项目的数量ＥＧＩ一定的情况下,适用税率的高低取决于价格ＰＩ1和ＰＩ2。可以看出,土地增值税受价格的影响是非常复杂的,很难判断价格对该税的影响方向。　　3.车船使用税和城镇土地使用税。车船使用税是以车船为征税对象,向拥有并使用车船的单位和个人征收的一种税。车船使用税实行从量计征的方法,根据不同类型的车船及其适用的计税标准和定额税率计算应纳税额,计税标准有辆、净吨位和载重吨位三种。很明显,决定车船使用税税额的计税标准和税率在一定时期内都是确定的,和价格没有直接关系。与车船使用税类似,城镇土地使用税以纳税人实际占用的土地面积(平方米)为计税依据,采用分级幅度定额税率,两者在一定范围内都是固定的,不受价格因素的直接影响。城镇土地使用税的税额由占用的土地面积和适用的税率决定,也不受价格因素的直接影响。　　(四)行为税　　现行税制中,行为税主要包括印花税、城市维护建设税、车船购置税和屠宰税等税种。除了城市维护建设税随流转税附征受价格影响较大外,印花税、车船购置税和屠宰税(已停征)的计税依据和税率都是相对稳定的,与价格没有直接关系。　　三、几点结论　　1.价格对税收具有影响作用,但影响方向和大小应做具体分析,而不能盲目地认为价格变化与对税收增长率的变化是同向的、线性的。　　2.价格并非对所有税收都具有影响作用。价格对总体税收的影响是通过对单个税种的影响来实现的。　　3.价格对税收的影响是与经济因素交织在一起的,除了价格对部分税收有直接影响外,还会通过影响经济发展间接地影响税收。