★概况
境外企业派遣外籍人员到中国境内关联企业担任管理或技术职务是非常普遍的做法。通常这些被派遣员工的薪酬继续由境外派遣单位代垫，然后由境内企业向境外企业支付上述工资费用。过去，境内企业一般凭外籍员工中国个人所得税完税凭证可以通过银行偿还境外企业代为支付的外籍员工工资。除特殊情况外，若支付的费用纯粹是工资成本而不加收额外费用，境外企业一般不会被认为在中国构成常设机构。但是，这种情况可能会在不久的将来发生变化。因为中国正着手开展一项关于上述派遣人员的安排是否会使境外企业在华构成常设机构的专项调查，境外企业的中国境内关联企业在向境外汇出上述款项时可能会遇到麻烦。如果境外企业在代垫工资费用基础上加收额外利润，则被认定为在华构成常设机构的风险会更高。
★当前的趋势
在一些城市，境内企业向境外企业支付为其垫付的派遣外籍人员工资时，需向银行出具由国家税务局和地方税务局开具的《对外支付税务证明》。但最近，税务机关似乎已经暂停开具该税务证明，致使企业无法向外支付该类费用。在另外一些城市，银行在受理付汇申请时，一般没有要求境内企业出具上述《税务证明》，但仍然需要审核个人所得税完税凭证。
尽管各地外汇管理机制有所不同，我们了解到，一些企业的主管税务机关要求其向境外关联方支付代垫外籍员工工资费用之前须扣缴企业所得税和营业税。近期的这些变化似乎也表明了中国的税务机关日益强化对上述代垫外籍员工工资行为的税务征管。据了解，一些境内企业最近接到国税局和地税局的自查或税务检查的通知，主要检查境外企业派遣人员到中国境内企业担任管理职务或技术职务的情况下，由境内企业向境外企业支付其代垫工资等相关费用的企业所得税及营业税的申报纳税情况。一旦境外企业派遣的外籍人员被认定为在中国境内为境外企业提供服务并构成常设机构，境外企业对其收取的外籍员工工资费用总额将被征收5%的营业税，对其产生的利润征收25%的企业所得税。当利润不能准确确定时，税务机关有权按10%到40%的核定利润率对总额核定利润。
★风险提示
根据我们与税务机关的沟通，判定境外企业派遣员工来华是否构成常设机构可能会依据外籍员工是为境内企业或是为境外企业提供服务来认定。主要考虑的因素包括：外籍员工是否与境内企业签订雇佣合同，是否为境内企业工作并归其管理等（例如，谁决定上述外籍员工的薪金和雇佣期限，外籍员工向谁汇报工作，由谁负责外籍员工的业绩评定，境内企业是否有权终止派遣外籍员工在中国的工作任职等）。如果派遣协议的内容未作恰当安排且无适当的证明文件，境外企业可能会有在华构成常设机构的风险。
根据我们的了解，如果代垫付工资的安排仅仅为了保持外籍员工在原居住国继续缴纳当地的社保福利，这种安排本身应该不会导致构成常设机构的风险。
鉴于中国税务机关正在日益关注境外公司向境内公司收取的为其外籍员工代垫的工资费用，企业负责员工派遣安排的管理层须谨慎审核企业现行的员工派遣计划。如果安排不恰当，境外企业可能被中国税务机关认定为向境内企业提供服务而收取费用，除了已经缴纳的个人所得税，还需要缴纳企业所得税及营业税。
鉴于税务机关可能将外籍员工的派遣认定为其境外机构在中国构成常设机构，企业应慎重考虑其外籍员工来华提供劳务的安排并准备好与派遣相关的文件是至关重要的。如有疑问，企业管理层应尽早寻求专业建议。S
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