增值税税制的阿喀琉斯之踵来源：大连市国家税务局作者：姜敏陈勇日期：2008-02-25字号[ 大 中 小 ] 　　看过《特洛伊》电影的人都知道，希腊战神阿喀琉斯所向披靡，全身上下更是被完美的铠甲所保护，但他*5弱点就是他的脚后跟，最终在争夺特洛伊的战斗中被敌人射中脚后跟而死。增值税是我国最重要的税种之一，国家为了能确保税收收入，投入了大量的人力物力以防止偷逃税，但即使这样，每年增值税偷税案件依然很多，且数额愈来愈大，而农产品加工企业已成为现行税制中最为薄弱的阿喀琉斯之踵。　　根据现行增值税政策规定，增值税专用发票成为抵扣进项税的重要依据，同时为了解决农产品收购企业向农业生产者收购农产品的进项税抵扣问题，国家出台了增值税一般纳税人购进免税农产品，可开具农产品收购发票并按收购发票注明的价款和13%的扣除率计算抵扣进项税的政策，使农产品收购发票成为了进项税抵扣的凭证，为减轻农产品收购企业的税收负担，促进我国农产品流通转化起到了显著的作用。但增值税条例规定，向消费者销售产品不得开具增值税专用发票，而现行的增值税的管理办法是实行“以票管税”，如果商品在流通过程中的任何一个环节缺少发票就可能造成整个环节的偷逃税。所以在现行体制下，农产品生产加工企业成为偷逃税产业中最为严重的行业之一。　　一、现行体制下农产品加工企业经济运行情况　　1、采购情况：农产品收购企业收购的农产品必须如实填写收购发票，并以此作为抵扣的依据，因此农产品收购发票有着与增值税专用发票同等的抵扣税款作用，但农产品收购发票尚无像增值税专用发票那样有得力的监控措施。因为收购发票是企业自己开给自己抵扣，自行申报抵扣，收购发票即作为付款凭证，又作为抵扣税款的凭证；而农产品收购发票的接受对象又是农业生产者，他们来源分散，索要发票意识又差，而且大部分为现金交易，这又使手工交叉稽核工作无法及时有效实行，税务机关很难一家一户找到这些人来验证收购发票的真实性。因而税务机关对企业开具收购凭证的真实性难以掌握。发票的开具存在较大的随意性，这就为增加进项税额，扩大抵扣金额提供了可趁之机。　　2、销售情况：农产品经过初级加工或是深加工通常便可以成为直接消费品，接收这些消费品的零售商多数是小规模纳税人或是实行税收定额的个体工商户，而这些零售商面对的又是不需要增值税专用发票的消费者，这就为生产企业不开具专用发票提供了又一个可趁之机。　　而自2002年1月1日起，免税农产品的扣除率由10%提高到13%。这一政策的实施，虽然对发展农业生产起到了积极作用，但是，在实践中，再完美的政策还是难免出现瑕疵，如某企业收购农业生产者100元的农产品，开具收购发票后，按13%的扣除率可抵扣100×13%=13元的进项税。当月公司把收购的100元的农产品以113元的含税价格开具增值税专用发票转售给其他单位时，实现销项税[113/（1+13%）]×13%=13元。该项业务实际增值了13元，而销项税减进项税等于零，出现了增值不缴税的问题。根据测算分析，企业购进农产品后，当增加值达14.94%时，销项税额等于进项税额，当增加值超过14.94%时才能实现应缴增值税。这项政策同时造成进项税金与销项税金的税基不一致，从表面上看农产品经营及加工行业进项税金和销项税金的税率都是13%，但由于计提进项税按含税价计算，计提销项税按不含税价格计算，形成了税基口径不同，造成了增值不缴税的“怪圈”，违背了增值税的原理，出现了致命性的“硬伤”。由于存在制度上的诱因，所以各个生产企业为了逃避纳税变成了以下几种生产情况，而各种情况下的偷税危害各不相同：　　a、　　此种情况造成的后果是，纳税人的增值税账簿上所记载的永远是国家欠着纳税人的钱，造成生产加工企业税负总是零，如果该企业是出口企业，就容易骗取国家税款。河北枣强地区的貂皮收购骗税即是这种情况。　　b、　　此种情况造成的后果和*9种情况类似，只是偷税环节由收购阶段转向销售阶段。　　C、　　其实前述两种情况在现实中企业很少采用，主要因为：既然可以在两个环节同时偷税，而且偷税的成本都是一样的（不管哪种手段，都是如果发现才是违法或犯罪，不被发现都能获得巨额利润），那么，纳税人作为追求利润*5化的经济人，为什么不选择在一个环节偷税呢？　　一方面企业利用现有国情条件下，农产品的生产者多是以分散耕种的农民为主，而农民对索要发票和真实填开发票的重要性认识不足，这样企业利用这样的现实情况虚开收购发票，增大进项税额；另一方面企业销售给消费者的产品不下账，不开具发票，以此逃避纳税。以此带来的后果是，一连串的与偷税企业相关的生产企业均可以采用相同的方式进行偷税（如下图），而这又为这些企业虚开发票提供了可能。因此，农产品加工企业已成为偷逃税环节最难监控的环节。　　二、现行监控手段的弊端　　1、稽核比对。采用管理一般工业企业的方法虽然可以检测到异常的业务，但对不开发票的业务就无可奈何了。而农户的分散生产又为监控带来了不少的困难。同时农户自产的农产品是不需要缴纳增值税的，所以对于他们而言索要发票并非“必须”。　　2、经常进行纳税评估和税务专项稽查。纳税评估是依靠一些指标和比对，但是指标是相对的，用单位产品的农产品耗用量来控制企业的进项税金不失为一种方法，但是，很难站得住脚，甚至会出现企业跟税务机关争比例，一旦比例默认，收购发票的使用就会乱套，出现超范围使用和虚假开具，如用于收购半成品，或代替其他购进货物使用，慌称购进外县市农民的农产品而虚开收购发票等。同时，农产品的单位耗费量和正常损失量相对于其他行业都是比较大的，各项指标无法做到统计的有效性。而偷税企业如果入库和销售都不下账并采用计算机，利用财务软件控制各项比率，纳税评估亦是很难监测到问题的。同时随时对纳税人进行稽查，一方面增大了税收成本，另一方面会影响纳税人的正常生产。　　上述两种方法只是针对企业的购进环节，而销售环节由于很多都是面对消费者，所以对采用“账外账”进行销售的企业是很难发现明显痕迹的。　　三、改进征管模式的几点设想　　1、双管齐下加强销售环节的监控。由于销售给消费者的商品是不允许填开增值税专用发票，这就为“账外账”的产生提供了温床，在两头都无法开具专用发票的情况下，很难通过金税系统对发票的真实性及相关生产销售情况进行监控。所以笔者认为，可以在销售给消费者商品时要求纳税人在销售的每批产品上加盖类似于强制产品质量认证的标识，只有加盖完税标识的产品才可以进入零售环节。这样一方面可以防止企业采用开发票不记收入的方式偷税，另一方面方便了工商、质检等相关部门协助税务机关发现没有加盖完税标识的商品，以便追查偷税企业，从零售环节堵住税收的流失。　　2、降低抵扣率，辅之以退税补贴。农产品是享受税收优惠政策，属免税货物，又是可抵扣增值税的项目，致使一些企业利用农产品收购发票偷逃增值税或用于调节增值税进项税金的现象越演越烈。对于税务机关来说，随着农产品抵扣率由10％提高到13％，农产品收购所能获得的利益随之增大，农产品收购发票的管理难度越来越大，例如运输费只能抵扣7%，其他附加费都不能抵扣，纳税人为了能按13%的扣除率抵扣、真正达到多抵扣税款的目的，故意鱼目混珠、混淆黑白，即使承运单位开具运输发票、销货方开具销售发票，仍要自己开具，从而把运输费、装卸费、保险费、仓储费等其他附加费用都记入农产品价格，更大的问题是向加工点收购的半成品、成品和生产小家具企业外购原材料如中纤板、油漆等都自行变相开具农产品收购专用发票，从而加大农产品扣除比例，以达到自己多抵扣进项税额的目的，造成了国家大量税收流失。　　为此，笔者认为应当降低农产品的抵扣率，以减少企业在收购环节虚开票的趋利性。这样必然提高加工企业向其上游企业索要发票的主动性，以减少上游企业利用农产品企业的特殊性少开发票，同时又为其他企业虚开发票，造成税款流失。与此同时，为了支持农产品加工企业的发展，可以依其所纳增值税的数额按一定比例进行退税，并按其所纳增值税再为其进行财政补贴，以促进企业的发展。　　3、加强农产品生产者的管理，以退税款补助促进农民增收。由于现阶段我国并不对农产品生产者征收增值税，使农产品加工企业成为产品的*9生产环节，这就造成了一件产品经过两个环节才征收一次增值税的现象，违背了增值税的设计原理。而在国外，例如在比利时，由农业产品或劳务的购买者支付这一补偿金，销售木材者可获得2%的补偿，其他农产品可获得6%的补偿。补偿金额允许从支付者应纳增值税中抵扣。　　因而笔者认为，我国应当建立农产品生产者实名制，将生产者的各项信息纳入到国家统一的数据库中，实现税务机关的信息共享；同时对加工企业收购农产品进行抵扣税款时必须提供相应的证明文件，例如本县企业收购当地农产品时，除了要提供现有的材料外，还要提供当地村委会的证明，方可抵扣；异地抵扣还得提供收购地税务机关的证明。同时，在进行退税时，按照收购企业收购的农产品所占总金额的比例分享退税额，农户凭收购票领取税款。例如，一企业在按7％抵扣率抵扣税款时，当期税负超过2％时，就可以对其2％的部分进行退税，农产品生产者可以分享20％的税款，而企业分享80％的税款。这样一来，一方面农产品生产者需要发票才能领取退税，增强了农户索票的积极性，降低企业虚开发票的冲动，同时加强了税票比对工作准确性；另一方面，以税作补贴可以切实提高农民的收入，为缩小城乡差距创造条件。