移送偷税案 能否先处罚

移送偷税案 能否先处罚来源：作者：宋一星日期：2008-09-10字号[ 大 中 小 ] 　　当前，税务机关对于涉嫌偷税犯罪案件在移送司法机关之前，普遍采取先予行政处罚再移送公安机关的处理方法。那么，税务机关对于偷税等涉税犯罪案件是否具有先行处罚权？答案是否定的。无论从行政处罚的法律依据分析、行政处罚的法理分析，还是行政执法的实践，都表明税务机关对于偷税等涉税犯罪案件不具有先行处罚权。　　——对一起行政诉讼案件的反思　　2006年5月，某办公设备中心向我市某区人民法院提起行政诉讼，状告我局，以我局“明知该案已达刑事处罚标准本不该作出行政处罚，在移交司法机关处理时更应当撤销其行政处罚，否则原告会因同一违法行为，既受行政处罚，又受刑事处罚”的理由，要求撤销我局对其作出的《税务行政处罚决定书》。人民法院受理了此案，并决定开庭审理。　　基本案情：某办公设备中心在2001年至2003年10月期间采取开大头小尾、少申报销售收入等手段，少申报缴纳税款236397.16元，被我局稽查局查出，经法定告知程序后，我局于2005年1月14日向其下达了《税务行政处罚决定书》，对其处以所偷税额一倍罚款的行政处罚。同时告知了其申请行政复议及提起行政诉讼的权利。该办公设备中心在收到决定书后，于2005年1月28日到我局办理了罚款结缴入库手续。鉴于其各年偷税数额分别占当年应纳税额的比例均超过50%以上，达到涉嫌“偷税罪”的相关标准，我局将案件移送公安机关，经公安机关立案侦查后，区检察院以“偷税罪”对该办公设备中心及负责人提起公诉。在该案公诉期间，该办公设备中心对我局提起行政诉讼。　　2006年8月12日区人民法院以原告申请撤诉为由，向我局下达了撤销诉讼的裁定书。　　案件分析：　　表面上看，原告在无“不可抗力或者其它特殊情况耽误法定期限的”的情况下，一年以后（超出知道作出具体行政行为之日起三个月内），直接向人民法院提起行政诉讼，该案件显然已经超过行政诉讼期限；同时，原告的诉讼理由似乎是“一事不二罚”。而我们知道，一事不二罚是指对同一个违法行为不能作出两次不同种类的处罚，而对涉嫌犯罪的案件作出行政处罚后又予以刑事追究，是两种不同性质的处罚，所以并不违反“一事不二罚”的原则，我局对案件的结果似乎稳操胜券。　　但笔者认为，该案件将一个重大的理论问题，同时也是一个急需解决的现实问题，即税务机关对偷税等涉税案件是否具有先行处罚权（先罚款，再移送）的问题摆在我们面前，笔者出于规避税务行政执法风险，提高依法行政水平之考虑，对此问题作一探讨。　　目前，关于涉嫌偷税罪案件在移送司法机关前，税务机关普遍采取先予行政处罚再移送公安的处理方法。笔者从以下几个方面分析，认为税务机关不应当先罚款再移送。　　一、对不可先予行政处罚的法律依据分析　　（一）解读《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）第63条的逻辑结构。首先，该条款通过三个手段一个结果规定了偷税的概念；其次，针对偷税这一行为，通过两种“行为模式和法律后果”规定了两个法律规范，即“对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”也即是说，立法者将偷税这一行为按严重程度划分为两种不同状态：一是构成行政违法行为，其法律后果将是受到行政处罚及其他相应的法律责任，由《税收征管法》予以调整，明文授权给税务机关，由税务机关进行处理，方式权限明确，属于行政管理范围；二是构成犯罪的行为，其法律后果将是受到刑罚处罚，由《刑法》予以调整，《税收征管法》用分号隔开后面的条文，明确表示对于已构成犯罪的偷税行为，征管法无权直接处罚，*10的处理方式是交由有关部门（公安、司法）依《刑法》论处，对税务机关没有相关权力的授予。这两种处罚不能同时进行。　　我们在实际工作中，将此条款解读为可以对涉嫌偷税罪的行为予以罚款再移送，是不正确的。　　（二）解读《中华人民共和国行政处罚法》（以下简称《处罚法》）相关规定　　1、《处罚法》第二十二条规定：“违法行为构成犯罪的，行政机关必须将案件移送司法机关，依法追究刑事责任。”该法条应解读为管辖权条款，依据这一条款，对于涉嫌偷税罪的案件，税务机关在处罚权上实际并无管辖权。当然，对于税收管辖权由《征管法》规定了属于税务机关的专署管辖权，且有*6人民检察院、*6人民法院、国家税务局《关于办理偷税抗税案件追缴税款统一由税务机关缴库的规定》（注：此规定颁布时，涉税犯罪案件由检察机关管辖）第三条规定了税务机关在移送案件前，可先行依法追缴税款的规定；之后的《刑法》第二百一十二条规定犯偷税罪，被判处罚金、没收财产的，在执行前，应当先由税务机关追缴税款，但无先收缴罚款的规定。　　《处罚法》第三十八条：“调查终结，行政机关负责人应当对调查结果进行审查，根据不同情况，分别作出如下决定：（一）……（四）违法行为已构成犯罪的，移送司法机关。”四种处理方法是并列的，行政机关只能择其一作决定。行政处罚法是对所有行政机关处罚程序的规范，税务机关作为行政机关只能依法执行，对于涉嫌偷税罪的，只能先行移送司法机关，而没有直接的行政处罚权，否则便构成程序上的违法。　　《处罚法》第二十八条第二款：“违法行为构成犯罪，人民法院判处罚金时，行政机关已经给予当事人罚款的，应当折抵相应的罚金。”此条款应解读为救济条款，即行政机关由于预先无法确定当事人是否触犯刑法等原因，先对当事人给予了行政罚款的情况下，而给予当事人的一款救济条款，属于非常态的例外，其设定是为了对没有按照正常程序进行移送案件进行纠正，因此将此条款解读为赋予行政机关对移送案件罚款权是不妥当的。　　（三）解读《关于行政机关移送涉嫌犯罪案件规定》相关条款　　《关于行政机关移送涉嫌犯罪案件规定》第三条明确规定了行政机关在依法查处违法过程中，只要发现违法事实涉及的金额、违法事实的情节、违法事实造成的后果等涉嫌构成犯罪的，就应当依法移送。如果该条款对于是否能先予行政处罚尚不甚明确的话，*6人民检察院、全国整顿和规范市场经济秩序领导小组办公室、公安部、监察部《关于在行政执法中及时移送涉嫌犯罪案件的意见》（高检会[2006]2号）*9条规定：“行政执法机关在查办案件过程中，对符合刑事追诉标准、涉嫌犯罪的案件，应当制作《涉嫌犯罪案件移送书》，及时将案件向同级公安机关移送，并抄送同级人民检察院。对未能及时移送并已作出行政处罚的涉嫌犯罪案件，行政执法机关应当于作出行政处罚十日以内向同级公安机关、人民检察院抄送《行政处罚决定书》副本，并书面告知相关权利人。现场查获的涉案货值或者案件其他情节明显达到刑事追诉标准、涉嫌犯罪的，应当立即移送公安机关查处。”此条款进一步明确了涉嫌犯罪案件的直接移送程序，而不是行政处罚后再移送公安机关。如果税务机关在这种直接的程序规定下，对涉嫌偷税罪的案件仍然设置一个行政处罚程序，将导致程序违法。　　结合本诉讼案件来看，法院之所以受理原告的诉状，其中一个重要理由是当事人在接受了行政处罚后，误以为不会受到刑事责任追究，而放弃的诉讼权，这虽然不符合法律规定的延长期诉讼期限的理由，但行政机关的先行处罚确实产生了误导当事人的作用。因此，2006年出台的《关于在行政执法中及时移送涉嫌犯罪案件的意见》中，对于已经给予行政处罚又移送公安的，要书面告知相关权利人。　　二、对不可先予行政处罚的法理分析　　（一）行政处罚的“授权性行政行为”性质决定了税务机关不能先罚款再移送。行政处罚适用于违反行政管理秩序但尚未构成犯罪的行为；而对违反行政管理秩序情节严重构成犯罪的行为，则适用刑罚处罚。两者之间相差甚远，行政机关进行行政行为必须拥有明确的法律依据，也就是说我们做出行政行为必须有法律的明文授权，刑罚必须经法院判决才可实施。在前面的法律条文分析中，笔者已经指出，对于偷税，未构成犯罪的违法行为，《税收征管法》明确授权可以处理，相对的对于已构成犯罪的，《税收征管法》没有任何授权，也就使得税务机关无权管理。两者的事实前提和程序，特别是所针对的对象是截然不同的，且在现行立法中这两项规定并无交叉。也就是说，对于应处以行政处罚的，刑法无权管辖，以行政法对行政机关的授权为处理、处罚依据；对于应追究刑事责任的，行政机关无权管理，行政法不能也没有向行政机关授予相应职权。因此，对于涉嫌偷税犯罪行为的，税务机关无权管辖，在移送案件前当然就不能处以行政罚款。进行了处罚也就意味着认定此行为不涉及犯罪，不应移送。　　（二）我国法律上的“吸收原则”决定了税务机关不能先罚款再移送。行政处罚与刑事处罚都是公法的调整领域，维护的是国家管理秩序这同一客体，吸收原则即重罚吸收轻罚、刑事处罚吸收行政处罚。当事人的同一行为在触犯行政法律规范的同时又触犯刑事法律规范，在适用程序法和实体法上都只能选择一次。鉴于此，如果涉税违法犯罪行为既违反了税收征收管理法，又触犯了刑法的相关规定，税务机关不应当先行行政处罚再移送公安机关。否则背离法律责任中重罚吸收轻罚的基本原则。　　（三）违法行为与法律责任相适应原则要求税务机关不能先罚款再移送。法律责任应当与之侵害国家管理秩序的程度及危害程度相一致，这就是刑法所谓“罪行法相适应”原则，也是行政法上讲的“行政合理性”原则的基本要求。我国立法一向本着上述精神进行，各法律对于违法犯罪行为确定的处罚程度也都是与其实际的影响相对应的，因此一次处罚，无论是行政还是刑事，都足以矫正或者补偿违法者造成的后果，违法者付出的代价也都与其所进行的行为等同。基于公平理念和上述法律设计，法律确定了违法行为与法律责任相适应及重罚吸收轻罚的基本原则。　　三、执法实践表明移送案件不可先予行政处罚　　目前，在全国各税务部门的执法实践中，已经出现税务机关先予行政处罚的移送案件，经过司法程序判决的结果与税务行政处罚结果不一致的情形，如：司法机构判决纳税人不构成偷税，或者偷税数额不一致，或者判处罚金低于行政罚款。在这种情况下，由于司法机构的裁决是最终裁决，行政权力要让位于司法权力，导致税务机关撤销行政处罚决定的不利后果。为了防止出现此类执法风险，税务机关不宜对移送案件先予行政处罚。　　当然，以上提到的不予先行处罚权主要指对偷税案件的行使行政罚款的权力，主要涉及财产罚，税务机关在移送涉税案件前并不是不能行使所有的行政处罚权，对于税务机关专有的能力罚等行政处罚权力仍然可以行使，如停止出口退税权、停供发票等。　　综上所述，税务机关无论是出于提高案件处理效率，还是及时惩治税收违法犯罪行为之目的，对移送公安查处的偷税案件都不宜采取先予行政处罚的方法，要改变税务稽查案件为等待司法裁决而久拖不能结案的状况，只能依赖于移送法规的进一步规范，制定对受移送的机关的法律责任的可操作性规定，提高司法机关受案的积极性和主动性，及时、有效地惩处行政犯罪，建立司法机关与行政机关对行政违法犯罪查处的联系制度，以及司法机关在行政机关查处阶段主动介入制度等。同时，我们也应该看到税务系统内部征管考核率中的“处罚率”的考核，也是导致税务部门对于涉嫌偷税罪行为行使处罚权的诱因之一，“处罚率”的设计本身就违背依法治税的精神，应当停止考核。　　作者单位：芜湖市国税局