如何对“未按规定取得发票”及相关行为进行处罚的分析来源：中国税网作者：邹鹤　朱冬日期：2007-11-28字号[ 大 中 小 ] 　　[稽查案例]：　　╳╳地税局稽查局于2006年6月在对一户企业2005年度的涉税情况进行检查时发现，该企业当年列支的厂房租赁费中有10万元系出租方开具的收款收据，该企业在计算企业所得税时，自行在税前作了扣除（企业当年按33%计算并缴纳企业所得税）。经调查得知，该企业支付厂房租赁费10万元情况属实，但稽查人员认为，该10万元租赁费取得是收款收据，不是符合规定的发票，不应予以税前列支，应调增企业所得税应税所得，故查补企业所得税3.3万元。　　[相关政策]：　　1、《中华人民共和国发票管理办法》（以下简称《发票管理办法》）第三条规定：本办法所称发票，是指在购销商品，提供或者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证。　　2、《发票管理办法》第二十二条规定：不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证，任何单位和个人有权拒收。　　3、《中华人民共和国发票管理办法实施细则》（以下简称《发票管理办法实施细则》）第三十二条规定：《办法》第二十二条所称不符合规定的发票是指开具或取得的发票是应经而未经税务机关监制，或填写项目不齐全，内容不真实，字迹不清楚，没有加盖财务印章或发票专用章，伪造、作废以及其他不符合税务机关规定的发票。　　4、《发票管理办法实施细则》第四十九条规定：　　下列行为属于未按规定取得发票的行为：（一）应取得而未取得发票；（二）取得不符合规定的发票；（三）取得发票时，要求开票方或自行变更品名、金额或增值税税额；（四）自行填开发票入帐；（五）其他未按规定取得发票的行为。　　5、《发票管理办法》第36条规定：违反发票管理法规的行为包括 “未按照规定取得发票的”。对有前款所列行为之一的单位和个人，由税务机关责令限期改正，没收非法所得，可以并处1万元以下的罚款。有前款所列两种或者两种以上行为的，可以分别处罚。　　6、《发票管理办法》第39条规定：违反发票管理法规，导致其他单位或者个人未缴、少缴或者骗取税款的，由税务机关没收非法所得，可以并处未缴、少缴或者骗取的税款一倍以下的罚款。　　7、《企业所得税税前扣除办法》第三条规定：纳税人申报的扣除要真实、合法。真实是指能提供证明有关支出确属已经实际发生的适当凭据；合法是指符合国家税收规定，其他法规规定与税收法规规定不一致的，以税收法规规定为准。　　8、《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《征管法》）第63条规定：纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。　　9、《中华人民共和国行政处罚法》第二十四条对当事人的同一个违法行为，不得给予两次以上罚款的行政处罚。　　[各种处理意见]：　　1、如果不符合《发票管理办法》第39条的规定，则依照《发票管理办法》第36条的规定单独处罚。　　2、如果不符合《发票管理办法》第39条的规定，则同时依照《发票管理办法》第36条和《征管法》第63条的规定进行处罚。　　3、如果符合《发票管理办法》第39条的规定，则依法仅在第36条和第39条之间选择适用单独处罚。　　4、如果符合《发票管理办法》第39条的规定，则依法仅在第36条和第39条之间选择适用处罚的同时，再按照《征管法》第63条的规定进行处罚。　　[政策分析]：　　1、是否适用《发票管理办法》第36条？　　根据上述政策1可知，案例中的该企业取得的收款收据是一种发票；根据上述政策2、3可知，该收款收据是一种不符合规定的发票；根据上述政策4可知，企业取得该收款收据属于一种未按规定取得发票的行为；根据上述政策5可知，对企业这种未按规定取得发票的行为，有处罚权的税务机关，可依照《发票管理办法》第36条规定进行处罚。　　2、何时适用《发票管理办法》第39条？　　由政策5可知，未按规定取得发票也是一种违反发票管理法规的行为，根据政策6，如果通过调查，有证据表明由于该企业未按规定取得发票而导致出租方未缴、少缴房产税、营业税等税款，依照《发票管理办法》第39条规定进行处罚。　　3、同时适用《发票管理办法》第36条和第39条时怎么办？　　由于通常在适用第36条时，不一定适用第39条，但在适用第39条时，往往同时适用第36条。因此在同时适用第36条和第39条时，根据上述政策9的规定，对该企业未按规定取得发票的行为不能给予两次以上罚款的行政处罚，因此只能在第36条和第39条之间选择适用（本人认为应采取“重吸收轻”的原则来选用）。　　4、是否适用《征管法》第63条？　　依照上述政策2可知，该企业取得的收款收据不得作为财务报销凭证，依照政策7可知，该企业申报的该项扣除虽然真实，但凭据不符合国家税收规定（《发票管理办法》及其实施细则），故为不合法，因此不予扣除。根据上述政策8，将不予扣除的支出进行税前扣除，符合“在帐簿上多列支出”的规定，且其造成了少缴应纳税款，故应适用《征管法》第63条规定。　　5、适用《征管法》第63条与同时适用《发票管理办法》第36条（或第39条）是否违反“一事不二罚”？　　本人认为，“一事不二罚”的前提是同一个违法行为，而本案中的对企业按《征管法》第63条和《发票管理办法》第36条（或第39条）进行罚款分别是就其“未按规定取得发票”和“在帐簿上多列支出并造成少缴税款”这两种不同行为而进行的。或许有人会认为，本案中“在帐簿上多列支出并造成少缴税款”是由于“未按规定取得发票”所造成的，因此它们应归结为同一种行为。本人认为，本案中不应将“在帐簿上多列支出并造成少缴税款”和 “未按规定取得发票”看成同一种行为，前者也不是后者的必然结果，企业在取得了10万元租赁费的收款收据后，可以入账，也可以不入账，在入账后既可以在税前扣除，也可以不在税前扣除，虽然这些可选择行为中有些是违反规定的，但它毕竟是企业可以选择的做法。由此可见，企业的这两种行为在时间上有先后顺序，企业在取得收据后完全可以自主决定是否入账，是否进行税前扣除，而本案中的该企业却选择了“违法在税前扣除”，即“在帐簿上多列支出”这样一个一错再错的行为，并造成了“少缴税款”的结果，很显然其与“未按规定取得发票”是两种截然不同的行为。这就好比一个人违反规定“买了一把猎枪”与“用这把猎枪杀人”这两个行为，买猎枪的结果是多种多样的，可以用来打猎，可以放在家里不用，也可以用来杀人，但你不能说买猎枪与杀人是同一种行为吧？　　因此，本人认为，此案例中，在根据调查的结果选择适用《发票管理办法》第36条或第39条的同时，应适用《征管法》第63条规定，对该企业进行相应的处理处罚。　　此外，若本案例中的企业将取得的收据进行税前扣除，未造成“不缴或少缴税款”，而是造成“编造虚假计税依据”这样一个结果，则不适用《征管法》第63条，而适用《征管法》第64条的相关规定进行处罚。